Saksforholdet

Skattepliktig A AS, org.nr. [...], heretter også kalt "skattepliktige" eller "selskapet", ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret med oppgaveplikt fra 5. termin 2013. Selskapet er registrert i Enhetsregisteret med formålet "Bygging og drift av [idrettshall]."

Skatt X mottok 10. oktober 2014 omsetningsoppgave for 4. termin 2014 som viste kr 1 202 354 til gode i merverdiavgift. Skattekontoret sendte varsel om avgrenset kontroll for nevnte termin 13. oktober 2014.

Etter gjennomgang av det innsendte materialet, fant skattekontoret at selskapet hadde fradragsført inngående merverdiavgift på oppføringskostnader til en [idrettshall] med 100 %, selv om deler av hallen var til bruk i ikke-avgiftspliktig virksomhet. På denne bakgrunn sendte skattekontoret varsel datert 18. desember 2014 om etterberegning av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift.

Selskapet, representert ved B AS, sendte tilsvar til nevnte varsel i brev datert 4.februar 2015.

Skattekontoret fattet vedtak 24. mars 2015 om etterberegning av inngående merverdiavgift med kr 915 828 med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b og ileggelse av 20 % tilleggsavgift med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3. Ilagt tilleggsavgift utgjorde kr 183 165. Skattekontoret la til grunn i vedtaket at klager drev delt virksomhet, det vil si både avgiftspliktig og ikke- avgiftspliktig virksomhet. Den delte virksomheten bestod av avgiftspliktig reklamevirksomhet, avgiftspliktig utleievirksomhet, avgiftspliktig kioskvirksomhet og ikke-avgiftspliktig utlån til idrettsformål. Skattekontoret mente at selskapet hadde rett til forholdsmessig fradrag for inngående merverdiavgift med en prosentsats på 25 % på anskaffelser som hadde vært til bruk i den registrerte avgiftspliktige virksomheten, jf. merverdiavgiftsloven §§ 8-2 og 8-1. De resterende deler av anskaffelseskostnadene ble ikke ansett å være til bruk i avgiftspliktig virksomhet og dermed ikke fradragsberettiget, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1.

Når det gjaldt tilleggsavgift, fant skattekontoret at det var klar sannsynlighetsovervekt for at både de objektive og de subjektive vilkår var oppfylt. Skattekontoret la til grunn at selskapet hadde opptrådt uaktsomt ved den uriktige fradragsføringen. Skattekontoret viste til at reglene om fradragsrett er sentrale innen avgiftsområdet og at skattepliktige bør ha kjennskap til reglene.

Vedtaket ble påklaget i sin helhet ved klage datert 19. mai 2015 fra B AS på vegne av selskapet.

Skattekontoret kom i vedtak datert 8. mars 2016 til at vedtaket datert 24. mars 2015 delvis måtte omgjøres. Skattekontoret fant at selskapet hadde rett på et forholdsmessig fradrag for inngående merverdiavgift med en prosentsats på 64 % på anskaffelser som hadde vært til bruk i den registrerte avgiftspliktige virksomheten. Det ble lagt til grunn at en av leieavtalene i det opprinnelige vedtaket feilaktig ikke var ansett som tilkjennegitt og omfattet av den frivillige registreringen. Skattekontoret tok utgangspunkt i en omsetningsbasert fordelingsnøkkel og beregnet en "tenkt leie" på det vederlagsfrie utlånet til idrettslag. Skattekontoret opprettholdt vedtaket av 24. mars 2015 vedrørende ileggelse av 20 % tilleggsavgift.

I henhold til minkingsvedtak av 10. mars 2016 utgjorde minkingen av etterberegningen kr 476 231 og minkingen av tilleggsavgiften kr 95 246. Resterende tilleggsavgift etter minkingen er kr 87 919.

I klagers brev av 12. april 2016 ble klagen opprettholdt med hensyn til ileggelsen av tilleggsavgift.

Sekretariatet sendte utkast til innstilling på innsyn til selskapet 11. november 2016. Selskapet har kommet med kommentarer til innstillingen i brev datert 29. november 2016.

Skattepliktige anfører

Skattepliktige mener at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift ikke er oppfylt, og har i hovedsak anført følgende:

Det er unnskyldelig at det er gjort fullt fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelseskostnadene fordi all omsetning og den vesentlige bruken av hallen er til avgiftspliktige formål.

Selskapet mener at det driver tilnærmet fullt ut avgiftspliktig virksomhet fordi det nå kun driver med inntekter fra avgiftspliktige virksomheter og kompensasjonsberettiget leietaker. Selskapet viser til at det er inngått leiekontrakt for skoleåret 2015/2016 med [Y fylkeskommune] 3 dager i uken, og at dette leieforholdet vil utvides fra høsten 2016.

Når det gjelder utlån av hallen til idrettslige formål, viser selskapet til at det ikke fakturerer noe til idrettslagene som låner hallen, og at det dermed ikke har noen omsetning ved utlånet. Selskapet er av den oppfatning at det normale er at det vil foreligge full fradragsrett for inngående merverdiavgift når omsetningen i hallen fullt ut faktureres med merverdiavgift til avgiftspliktig brukere. Selskapet viser også til at utlån av hallen til idrettslige formål uten vederlag er beskjeden.

I brev datert 10. juni 2016 sendte B, på vegne av selskapet, tilleggsopplysninger i forbindelse med søknad om sakskostnader. Av brevet fremgår det at det antas at de nye opplysningene vil ha betydning for klagen over ilagt tilleggsavgift.

Det opplyses om at to av leietakerne av hallen ikke har effektuert sine leieforhold. Begge leietakerne skulle benytte hallen til bedriftsarrangementer. En tredje leietaker, som skulle drifte kiosk/caféen har avventet oppstart av virksomheten. Selskapet har på bakgrunn av dette selv driftet kiosk/cafe virksomheten.

Av brevet fremgår det at selskapet har bedt om at følgende må presiseres: "Det forhold at fylkeskommunen leier hele anlegget tre dager pr. uke, er så langt ikke hensyntatt i skattekontorets vedtak om forholdsmessig fradrag. Som beskrevet over, har dette leieforholdet fått prioritet i forhold til både bedriftsarrangementer og kiosk-/kjøkken, og café utleie."

I sine kommentarer til sekretariatets utkast til innstilling, gjentar selskapet sin anførsel fra klagen om at selskapet ikke har vært uaktsomme. Det vises til at selskapets intensjon og mål hele tiden har vært å få brukt hallen fullt ut i avgiftspliktig virksomhet, og at full fradragsføring må anses unnskyldelig fordi all omsetning og den vesentligste bruken er til avgiftspliktige formål. Selskapet mener og at det ved vurderingen av unnskyldelighet må tas hensyn til at selskapet har brukt antatt omsetning som grunnlag for å finne den konkrete faktiske bruk. Selskapet viser til dom fra Stavanger tingrett av 17.september 2009 hvor retten fant at fordeling basert på omsetning ga best uttrykk for antatt faktisk bruk av lokalene.

Subsidiært anfører selskapet at tilleggsavgiften bør settes ned til 5 % av det etterberegnede beløp. Selskapet mener at ileggelse av tilleggsavgift med kr 87 919 vil være en uforholdsmessig streng reaksjon og medføre en svært høy økonomisk belastning. Til støtte for sitt syn, viser selskapet til hensynet til likebehandling og forvaltningspraksis, bl.a. avgjørelsen i KMVA-2004-5264 som selskapet mener er sammenlignbar med denne saken.

 

Skattekontorets redegjørelse

Skattekontoret har i sin redegjørelse lagt til grunn at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt, og mener at den ilagte tilleggsavgift skal fastholdes.

Skattekontoret mener at det er klar sannsynlighetsovervekt for at selskapet opptrådte uaktsomt ved å sende inn den uriktige omsetningsoppgaven, og viser til den begrunnelse som fremgår av vedtaket. Skattekontoret mener at selskapets anførsel om at det er unnskyldelig at det er ført fullt fradrag for inngående avgift fordi de kun har avgiftspliktig omsetning ikke kan føre frem. Det er vist til at det er den faktiske bruken som er avgjørende for omfanget av fradragsretten, og at det for denne bruken ikke har noen betydning at selskapet har valgt å ikke ta vederlag. Skattekontoret mener også at den vederlagsfrie bruken ikke kan anses å være beskjeden siden det av selskapets egne tall følger at bruken til idrettsformål utgjør 22,8 % av den totale brukstid.

Skattekontoret mener at en prosentsats på 20 % er i tråd med Skattedirektoratets retningslinjer, og at bruk av denne satsen ikke vil resultere i et uforholdsmessig/urimelig høyt beløp etter forholdene i denne saken.

Sekretariatets vurdering

Skattepliktige har påklaget skattekontorets vedtak innenfor den utvidede klagefristen. Etter forvaltningsloven § 29 tas klagen derfor opp til behandling.

 

Sekretariatet innstiller på at klagen ikke tas til følge.

 

Regelverk og problemstilling

Sekretariatet bemerker innledningsvis at etterberegningen er foretatt med hjemmel i merverdiavgiftsloven av 19. juni 2009 nr. 58 (merverdiavgiftsloven) § 18-1 (1) bokstav b. Selve etterberegningen er ikke påklaget.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 (1) at den som

"forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten et tap, kan ilegges inntil 100 % avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd."

Det er altså tre vilkår som må være oppfylt for at tilleggsavgift kan ilegges. For det første må merverdiavgiftsloven eller forskrifter i medhold av denne være overtrådt. For det andre må staten ha blitt eller kunne ha blitt påført tap. For det tredje må skattepliktige ha opptrådt forsettlig eller uaktsomt. De to første vilkårene er objektive, mens det tredje vilkåret er et subjektivt vilkår.

De objektive vilkårene er knyttet til hva skattepliktige har gjort eller ikke gjort, dvs. om det har skjedd en overtredelse av lov eller forskrift, i tillegg til vilkåret om at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap. Det subjektive vilkår, om overtredelsen er forsettlig eller uaktsom, er knyttet til hvorfor overtredelsen har skjedd.

Ansvaret etter merverdiavgiftsloven § 21-3 gjelder også for medhjelpers handlinger, jfr. bestemmelsens annet ledd.

Beviskravet ved ileggelse av tilleggsavgift varierer ut fra om det foreligger uaktsomhet, grov uaktsomhet eller forsett. I vedtaket i denne saken er det lagt til grunn at selskapet har opptrådt uaktsomt. Ved uaktsomhet er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Dette følger bl.a. av Eidsivating lagmannsretts dom i UTV-2011-1294 (Parkettpartner AS), samt Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012 punkt 2.3.

Beviskravet knytter seg til om merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrifter er overtrådt, om overtredelsen kunne ha påført staten tap, og om den skattepliktige har opptrådt på en måte som rettslig sett anses som uaktsom (eventuelt grovt uaktsom eller forsettlig). Beviskravet gjelder også størrelsen på den avgiftsunndragelsen som tilleggsavgiften er basert på.

Sekretariatet viser også til Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012.

Når det gjelder de objektive vilkår, anser sekretariatet det for klart sannsynlig at selskapet har sendt inn en uriktig omsetningsoppgave for 4. termin 2014. Sekretariatet mener også det er klar sannsynlighetsovervekt for at innsendelsen av den uriktige oppgaven kunne ha påført staten et tap på kr 439 597 dersom omsetningsoppgaven ikke hadde blitt tatt ut til kontroll. Sekretariatet viser til det som fremgår av skattekontorets vedtak datert 24. mars 2015 og 8. mars 2016, selskapets klage og det forhold at etterberegningen ikke er påklaget. Sekretariatet legger til grunn at begge de objektive vilkår for å ilegge tilleggsavgift klart er oppfylt.

Det sentrale spørsmålet i denne saken er hvorvidt det subjektive vilkåret for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt, nærmere bestemt om selskapet har opptrådt uaktsomt. Sekretariatet er enig i de vurderinger som skattekontoret har gjort og kan i det vesentlige tiltre skattekontorets begrunnelser i vedtak og redegjørelsen.

Sekretariatet peker på at det er tilstrekkelig at det foreligger simpel uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Det er ikke krav om at skattepliktige har hatt til hensikt å unndra avgift. Skyldkravet referer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke til tapsfølgen.

Det følger av retts- og forvaltningspraksis at utgangspunktet for aktsomhetsvurderingen vil være en objektiv norm for forsvarlig opptreden. Etter at denne normen er fastlagt, må det gjøres en konkret vurdering av om skattepliktiges handlemåte er i tråd med denne normen. Ved denne vurderingen er det nærliggende å se hen til hva handlingsalternativet ville ha vært.

Sekretariatet bemerker at kravene til skattepliktige i praksis er strenge og det skal ikke mye til før forholdet anses som uaktsomt. De strenge kravene skyldes at avgiftssystemet er basert på at skattepliktige selv beregner og innberetter skyldig merverdiavgift (selvdeklareringsprinsippet). Plikten til å levere korrekte omsetningsoppgaver er helt sentral for næringsdrivende som driver avgiftspliktig virksomhet. Sekretariatet viser til den lovfestede lojalitet- og aktsomhetsplikten i merverdiavgiftsloven § 15-1 (8). Ved aktsomhetsvurderingen må det tas utgangspunkt i at den skattepliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for den virksomhet som drives. Den omstendighet at man unnlater å søke kunnskap om regelverket, eventuelt ikke sørger for den nødvendige bistand, kan i seg selv anses som uaktsomt.

Var det uaktsomt av A AS å fradragsføre inngående merverdiavgift med 100 %?

Spørsmålet som sekretariatet må ta stilling til er om selskapet burde forstått at det ikke var anledning til å fradragsføre inngående merverdiavgift fullt ut, slik at den omsetningsoppgaven som ble levert var uriktig.

Skattepliktige har anført at det må anses unnskyldelig at inngående merverdiavgift ble fradragsført fullt ut fordi selskapet kun hadde omsetning til avgiftspliktige leietakere. Det er hevdet at det normale i slike tilfeller er at det vil foreligge full fradragsrett. Sekretariatet er i likhet med skattekontoret av den oppfatning at dette forholdet ikke kan anses unnskyldelig.

Før vi går nærmere inn på drøftelsen, vil sekretariatet bemerke at selskapet i denne saken ikke har foretatt noen fordeling etter merverdiavgiftsloven § 8-2. Det fremgår av sakens dokumenter at selskapet ved fradragsføringen anså at de drev avgiftspliktig virksomhet fullt ut. At selskapet drev delt virksomhet, og at det derfor dreide seg om fellesanskaffelser, ble først et tema under skattekontorets oppgavekontroll. Sekretariatet mener derfor at det ikke er er riktig, slik det er hevdet i selskapets kommentarer til sekretariatets innstilling, at selskapet har foretatt en fordeling basert på omsetning.

Sekretariatet mener at skattepliktige som driver både avgiftspliktig og ikke-avgiftspliktig virksomhet (delt virksomhet), helt klart bør kjenne til at det er fradragsrett kun for den inngående merverdiavgift som er til bruk i den registrerte avgiftspliktige virksomheten. Dette følger allerede av hovedregelen i merverdiavgiftsloven § 8-1. I merverdiavgiftsloven § 8-2 sies det endatil uttrykkelig at det ved anskaffelser som gjelder både den registrerte virksomheten og andre formål, skal foretas en forholdsmessig fordeling av den inngående avgiften.

Merverdiavgiftsloven § 8-2 lyder slik:

"Et registrert avgiftssubjekt som anskaffer varer og tjenester som er til bruk både i den registrerte virksomheten og til andre formål, har rett til fradrag for inngående merverdiavgift bare for den del av varen eller tjenesten som er til antatt bruk i den registrerte virksomheten."

Av lovteksten fremgår det at det kun kan kreves fradrag for den del av anskaffelsen som er til "antatt bruk" i den registrerte virksomheten. Sekretariatet mener at en alminnelig forståelse av ordlyden "antatt bruk" klart trekker i retning av at det er den faktiske bruken som er avgjørende for fordelingen. Sekretariatet mener at den klare ordlyden alene taler for at det ikke kan anses forsvarlig av selskapet å basere full fradragsrett på at det bare hadde avgiftspliktig omsetning, uten å ta hensyn til det vederlagsfrie utlånet til idrettsformål.

At det er den faktiske bruken som er avgjørende fremgår også av Borgarting lagmannsretts dom inntatt i UTV-2005-633 (KS Grand AS). Lagmannsretten uttaler her at:

"Lagmannsretten konkluderer etter dette med at forskrift nr 18 må fortolkes slik at grunnlaget for fordelingen av inngående avgift ved anskaffelser skal skje etter antatt faktisk bruk av lokalene. Omsetningen kan riktignok trekkes inn ved den aktuelle vurdering i tilfeller der faktisk bruk ikke lar seg beregne på annen måte. Men i slike tilfeller kan omsetningen bare brukes som hjelpemiddel til å beregne antatt faktisk bruk, og ikke som et vesentlig utgangspunkt for fordelingen, slik Grand her har gjort."

Selv om denne avgjørelsen gjaldt fordeling etter den tidligere forskrift nr. 18 til merverdiavgiftsloven av 1969, er den fremdeles relevant siden vilkåret om fordeling etter "antatt bruk" var det samme som i någjeldende merverdiavgiftslov § 8-2.

Slik lagmannsretten også har påpekt i den gjengitte dommen, og slik det er vist til av selskapet i dets kommentarer til sekretariatets innstilling, kan omsetning brukes som fordelingsnøkkel i noen tilfeller. Et grunnleggende vilkår for å fordele avgift basert på omsetning er imidlertid at den i rimelig grad gjenspeiler den faktiske bruken. En slik forståelse er lagt til grunn i retts- og forvaltningspraksis, og er nå også uttrykkelig lovfestet i merverdiavgiftsforskriften av 15. desember 2009 nr. 1540 (merverdiavgiftsforskriften) § 8-2-2 når det gjelder fordeling av avgift på driftskostnader. I vår sak mener sekretariatet at en fordeling kun basert på den faktiske omsetning helt klart ikke gjenspeiler den faktiske bruken, all den tid utleien til idrettsformål er uten vederlag, og således ikke utgjør noen omsetning.

Spørsmål knyttet til fordelingsproblematikk er utførlig behandlet i Merverdiavgiftshåndboken kapittel 8-2. Skattedirektoratet har videre uttalt seg om fradragsretten for inngående avgift på fellesanskaffelser i Fellesskriv av 25. juni 2009. Dette fellesskrivet er og omtalt i Merverdiavgiftshåndboken 2014 punkt 8-2.8. Av fellesskrivet, og av gjengivelsen i Merverdiavgiftshåndboken, fremgår det at en virksomhet etter Skattedirektoratets oppfatning ikke har automatisk rett til fullt fradrag på alle anskaffelser selv om den kun har avgiftspliktig omsetning. I punkt 4 i fellesskrivet fremgår det:

"Det er altså etter vår oppfatning ikke slik at en virksomhet automatisk har rett til fullt fradrag for inngående avgift på alle anskaffelser dersom den kun har avgiftspliktig omsetning. En fotballklubb vil altså ikke kunne oppnå full fradragsrett for inngående avgift på oppføring av et fotballstadion selv om klubben ikke vil kreve inngangspenger av publikum."

Om dette uttales det i Merverdiavgiftshåndboken 2014 punkt 8-2.8:

"En håndballklubb vil for eksempel ikke oppnå full fradragsrett for inngående avgift på oppføring av en arena hvor det også omsettes reklame, selv om klubben ikke vil kreve inngangspenger av publikum. Det samme vil gjelde hvis en idrettsarrangør som er registrert etter merverdiavgiftsloven § 2-1 annet ledd for billettinntekter oppfører et idrettsanlegg som også lånes ut gratis. Det må i slike tilfeller foretas en fordeling av inngående merverdiavgift idet idrettsanlegget her anses for å være delvis til bruk i virksomhet som ikke omfattes av registreringen."

Her fremgår det altså eksplisitt at det forhold at en virksomhet kun har avgiftspliktig omsetning ikke fritar fra å måtte foreta en fordeling av inngående avgift. Det er også gitt et eksempel om idrettsarrangør som ligger tett opp til faktum i vår sak.

Sekretariatet vil bemerke at i dette tilfellet var avgiftsmyndighetens syn på avgiftsspørsmålet klart, og det var gjort offentlig tilgjengelig. Som nevnt ovenfor, forventes det at skattepliktige setter seg inn i de reglene som gjelder for den virksomhet som drives. Dersom selskapet hadde gjort de nødvendige undersøkelser av regelverket ville det vært klart at det ikke var grunnlag for å foreta full fradragsføring av inngående merverdiavgift i det aktuelle tilfellet. Sekretariatet mener at selskapet kan bebreides for ikke å ha satt seg grundig nok inn i reglene. Selskapet kan på bakgrunn av drøftelsen ovenfor ikke høres med sin anførsel om at det må anses unnskyldelig å basere full fradragsføring på at det kun har avgiftspliktig omsetning.

Selskapet har også anført at den uriktige fradragsføringen må anses unnskyldelig fordi det vederlagsfrie utlånet til idrettsformål er beskjeden.

Når det gjelder omfanget av bruken til ikke-avgiftspliktig formål, er sekretariatet enig med skattekontoret i at en bruk som tilsvarer 22,8 % av brukstiden ikke kan anses å være beskjeden. Selskapet kan derfor heller ikke nå frem med sin anførsel på dette grunnlag.

Selskapet har i brev datert 10. juni 2016 bemerket at skattekontoret ikke har tatt hensyn til at det er inngått leiekontrakt med Y fylkeskommune. Sekretariatet bemerker kort at hverken dette forhold, eller de øvrige faktiske forhold som fremgår av nevnte brev har betydning for spørsmålet om tilleggsavgift. Vurderingen av fradragsretten og vilkårene for tilleggsavgift gjøres på bakgrunn av de opplysninger og avtaler som forelå på kontrolltidspunktet. Slik også skattekontoret har påpekt, er det justeringsreglene som kommer til anvendelse ved endret bruk.

På bakgrunn av at det er sentrale regler som forutsettes kjent, og som var lett tilgjengelige for skattepliktige, mener sekretariatet at selskapet burde forstått at å føre fullt fradrag på de aktuelle oppføringskostnader ville innebære en overtredelse av merverdiavgiftsloven §§ 8-1 og 8-2.

Sekretariatet har etter dette funnet det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at selskapet har utvist uaktsomhet. Det subjektive vilkår anses oppfylt slik at alle vilkårene for å ilegge tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 21-3 anses oppfylt.

Merverdiavgiftsloven § 21-3 er en "kan" bestemmelse. Dette betyr at selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift anses oppfylt, må det vurderes hvorvidt den aktuelle overtredelse er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan ses bort fra helt bagatellmessige feil hos den ellers aktsomme og lojale skattepliktige. Det er likevel ikke slik at skattepliktige har en ”tabbekvote” som kan fylles før tilleggsavgift ilegges, jf. retningslinjene for ileggelse av tilleggsavgift punkt 3.1. Sekretariatet kan ikke se at det er forhold i denne saken som tilsier at noen av de nevnte unntak kommer til anvendelse.

I de nevnte retningslinjer er normalsatsen for tilleggsavgift ved uaktsomhet 20 %, jf. punkt 4.1. Dersom særlige forhold foreligger, som at uaktsomheten anses som liten, kan standardsatsen fravikes.

Selskapet har i sine kommentarer til sekretariatets innstilling anført at ilagt tilleggsavgift bør settes ned til 5 % av etterberegnet beløp. Det er vist til Skattedirektoratets retningslinjer punkt 4.4 om utmåling av tilleggsavgift med et bestemt beløp, og uttalelser fra Klagenemnda for merverdiavgift i KMVA-2013-7860 og KMVA-2013-7851 om at det i tilfeller hvor avgiftssubjektets uaktsomhet anses som liten også kan benyttes en lavere sats på for eksempel 5 %. Selskapet hevder at vurderingen av fradragsretten ikke har vært enkel, samt at en ileggelse av tilleggsavgift med kr 87 919 for kun en termin vil være en uforholdsmessig streng reaksjon og medføre en svært høy økonomisk belastning for selskapet.

Slik sekretariatet ser det, kan ikke selskapet høres med at vurderingen av fradragsretten ikke har vært enkel. Vi viser til det som er sagt ovenfor om at selskapet ved fradragsføringene ikke foretok noen som helst fordeling i forhold til at det drev delt virksomhet. Vi viser også til det som fremgår av drøftelsen ovenfor om at det dreier seg om overtredelse av sentrale og tilgjengelige regler, og særlig det forhold at tilfeller hvor avgiftspliktige kun har avgiftspliktig omsetning uttrykkelig er omtalt i Merverdiavgiftshåndboken. Sekretariatet finner ikke at den uaktsomhet selskapet her har utvist kan betraktes som liten.

Sekretariatet kan heller ikke se at bruk av 20 % tilleggsavgift vil medføre et uforholdsmessig høyt beløp etter forholdene i denne saken. Sekretariatet bemerker i denne sammenheng at det er lovens system at tilleggsavgiftssatsen skal stå i prosentvis forhold til unndragelsens art. Er det etterberegnede beløp høyt, vil derfor normalt også tilleggsavgiften utgjøre et stort beløp. At tilleggsavgiften målt i kroner utgjør et stort beløp er ikke i seg selv et forhold som gjør at satsen skal settes ned eller at tilleggsavgiften fastsettes til et bestemt beløp tilsvarende en lavere prosentsats.

Derimot kan det være aktuelt å sette ned satsen eller å utmåle tilleggsavgiften til et bestemt beløp i tilfeller hvor en relativt liten feil har fått så store konsekvenser at en tilleggsavgift utmålt etter de vanlige prinsipper fremstår som en uforholdsmessig streng reaksjon. Sekretariatet mener ikke at det dreier seg om en liten feil i dette tilfellet, og viser til det som er sagt ovenfor. Sekretariatet kan heller ikke se at beløpet på kr 87 919,- i seg selv er så høyt at det medfører at tilleggsavgiften blir uforholdsmessig streng.

Når det gjelder klagesaken i KMVA-2004-5264 som selskapet har vist til i sine kommentarer, mener sekretariatet at denne ikke er sammenlignbar med vår sak. For det første er faktum helt forskjellig, ved at det i nevnte sak dreide seg om dobbelt fradragsføring av samme avgift. For det andre gjaldt saken helt andre beløp. Ilagt tilleggsavgift for det aktuelle forhold utgjorde opprinnelig kr 7 000 000,-. Klagenemnda kom etter en konkret vurdering av omstendighetene i saken til at tilleggsavgiften skulle settes ned til kr 1 500 000,-.

Sekretariatet mener at det i dette tilfellet ikke foreligger forhold som tilsier en annen bruk av sats for tilleggsavgift enn normalsatsen. Tilleggsavgift med 20 % anses å være i samsvar med regelverket og gjeldende praksis. Sekretariatet viser til Klagenemndas avgjørelse 30. juni 2016 i KMVA 8964. Saken gjaldt manglende fordeling av merverdiavgift tilknyttet oppføringskostnader til en flerbrukshall, og er dermed sammenlignbar med vår sak. Klagenemnda fastholdt ilagt tilleggsavgift med 20 %, som utgjorde kr 500 380. Sekretariatet viser også til avgjørelsen i KMVA-2010-6774 hvor tilleggsavgift med 20 % ble opprettholdt.

Sekretariatet legger etter dette til grunn at ilagt 20 % tilleggsavgift (kr 87 919) bør fastholdes.

 

Sekretariatet foreslår etter dette at det fattes slikt

 

v e d t a k:

 

Klagen tas ikke til følge.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Alminnelig avdeling 01

Medlemmene Hines, Holst Ringen og Folkvord sluttet seg til sekretariatets innstilling.

 

Det ble 4. januar 2017 fattet slikt

 

v e d t a k :

 

Klagen tas ikke til følge.