Det overskytende skattegrunnlag utgjør grunnlaget for beregnet suppleringsskatt for det inneværende regnskapsåret. Konsernets suppleringsskatt i en jurisdiksjon utgjør suppleringsskattesatsen multiplisert med det overskytende skattegrunnlaget, tillagt eventuell etterberegnet suppleringsskatt og fratrukket nasjonal suppleringsskatt, jf. suppleringsskatteloven § 5‑1 annet ledd annet punktum, jf. pkt. S-22-5.1.

Det overskytende skattegrunnlaget settes til samlet overskudd for jurisdiksjonen fratrukket et substansbasert inntektsfradrag beregnet etter suppleringsskatteloven § 5‑3 og suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑1 til § 5‑3‑6, jf. suppleringsskatteloven § 5‑1 annet ledd bokstav b. Dersom det substansbaserte inntektsfradraget er lik eller overstiger samlet overskudd i en jurisdiksjon i regnskapsåret, skal det ikke beregnes suppleringsskatt for den aktuelle jurisdiksjonen dette regnskapsåret, med mindre reglene om etterberegnet suppleringsskatt kommer til anvendelse, se pkt. S-22-5.6

Beregningen av overskytende skattegrunnlag gjøres på jurisdiksjonsnivå. Unntak gjelder for statsløse konsernenheter, minoritetseide konsernenheter (minoritetseide underkonsern), investeringsenheter/forsikringsinvesteringsenheter og felleskontrollert virksomhet og dens underenheter hvor beregningen gjøres for undergruppen eller separat for den aktuelle enheten, jf. suppleringsskatteloven hhv. § 5‑2 fjerde ledd, § 5‑6, § 5‑2 tredje ledd og § 6‑3, se,pkt. S-22-5.1.

Samlet overskudd for jurisdiksjonen utgjør den positive summen (hvis noen) av justert overskudd, fratrukket summen av justert underskudd for alle konsernenhetene lokalisert i jurisdiksjonen beregnet etter reglene i suppleringsskatteloven kapittel 3, se pkt. S-22-2.

Dersom konsernet har samlet underskudd i jurisdiksjonen, vil det ikke være grunnlag for beregning av suppleringsskatt for det aktuelle året. Er imidlertid justert skatt for den aktuelle jurisdiksjonen negativ og lavere enn et beløp som tilsvarer 15 % av samlet justert underskudd (overskytende negativ skattekostnad) kommer imidlertid reglene i suppleringsskatteloven § 4‑1 femte ledd til anvendelse, se pkt. S-22-3.6. I slike tilfeller skal det enten etterberegnes suppleringsskatt for regnskapsåret, eller den overskytende negative skattekostnaden må fremføres til etterfølgende år.

Det substansbaserte inntektsfradraget kan føres til fradrag i det overskytende skattegrunnlaget. Det overskytende skattegrunnlag utgjør grunnlaget for beregnet suppleringsskatt for det inneværende regnskapsåret, se pkt. S-22-5.4.1. Konsernets suppleringsskatt i en jurisdiksjon utgjør suppleringsskattesatsen multiplisert med det overskytende skattegrunnlaget, tillagt eventuell etterberegnet suppleringsskatt og fratrukket nasjonal suppleringsskatt, jf. suppleringsskatteloven § 5‑1 annet ledd annet punktum, jf. pkt. S-22-5.1.

Det substansbaserte inntektsfradraget reduserer således grunnlaget for beregnet suppleringsskatt for det inneværende regnskapsåret basert på konsernets fysisk aktivitet eller fysisk tilstedeværelse i jurisdiksjonen.

Det substansbaserte inntektsfradraget beregnes samlet for alle konsernenheter på jurisdiksjonsnivå. Beregnet substansbasert inntektsfradrag for en konsernenhet kan dermed bidra til å skjerme inntekt fra suppleringsskatt hos andre konsernenheter i jurisdiksjonen. Unntak gjelder for statsløse konsernenheter, minoritetseide konsernenheter (minoritetseide underkonsern), investeringsenheter/forsikringsinvesteringsenheter og felleskontrollert virksomhet og dens underenheter hvor beregningen gjøres for undergruppen eller separat for den aktuelle enheten, jf. suppleringsskatteloven hhv. § 5‑2 fjerde ledd, § 5‑6, § 5‑2 tredje ledd og § 6‑3, se, pkt. S-22-5.1.

Det substansbaserte inntektsfradraget består av to komponenter – kvalifiserte lønnskostnader og kvalifiserte fysiske eiendeler. Det substansbaserte inntektsfradraget utgjør en prosentandel av summen av kvalifiserende lønnskostnader og en prosentandel av bokført verdi av kvalifiserende fysiske eiendeler til alle konsernenheter i jurisdiksjonen. Lønnskostnader og bokført verdi av fysiske eiendeler fra investeringsenheter skal imidlertid ikke medregnes i beregningen, jf. suppleringskatteloven § 5‑3 første ledd første punktum. 

For 2024 og 2025 utgjør det substansbaserte inntektsfradraget henholdsvis 9,8 % og 9,6 % av lønnskostnader og henholdsvis 7,8 % og 7,6 % av bokførte verdier av fysiske eiendeler, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑1. Satsene reduseres årlig frem til 2033. Fra og med 2033 og fremover utgjør det substansbaserte inntektsfradraget 5% av kvalifiserte lønnskostnader og verdi av kvalifiserte fysiske eiendeler.

Et konsern kan velge ikke å kreve det substansbaserte inntektsfradraget. Konsernet kan også velge å kreve fradrag kun basert på ett av grunnlagene (kvalifiserte lønnskostnader eller verdien av kvalifiserte fysiske eiendeler) eller bare deler av ett eller begge grunnlagene, jf. suppleringsskatteloven § 5‑3 første ledd annet punktum. Valget er et ettårsvalg som gjelder for jurisdiksjonen eller undergruppen, og gjennomføres ved at den rapporterende konsernenheten unnlater å føre fradrag for substansbasert inntektsfradrag ved beregningen av det overskytende skattegrunnlaget for jurisdiksjonen eller undergruppen i melding for suppleringsskatt for det enkelte regnskapsår.

For noen konsern vil det substansbaserte inntektsfradraget kunne overstige samlet overskudd i enkelte jurisdiksjoner. I disse tilfellene vil det ikke beregnes suppleringsskatt for jurisdiksjonen for det aktuelle regnskapsåret. Ubenyttet fradrag kan ikke frem- eller tilbakeføres til andre regnskapsår, jf. suppleringsskatteloven § 5‑3 første ledd tredje punktum. Tilsvarende gjelder der beregningen gjøres for en undergruppe eller separat for den aktuelle enheten, se, pkt. S-22-5.1.

Det substansbaserte inntektsfradraget utgjør en prosentandel av summen av kvalifiserende lønnskostnader og en prosentandel av bokført verdi av kvalifiserende fysiske eiendeler til alle konsernenheter i jurisdiksjonen. For 2024 og 2025 utgjør det substansbaserte inntektsfradraget henholdsvis 9,8 % og 9,6 % av lønnskostnader og henholdsvis 7,8 % og 7,6 % av bokførte verdier av fysiske eiendeler, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑1.

Det substansbaserte inntektsfradraget kan føres til fradrag i det overskytende skattegrunnlaget, som danner grunnlaget for beregnet suppleringsskatt for det inneværende regnskapsåret, se pkt. S-22-5.4.1.

Kvalifiserende lønnskostnader er definert i suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑2 bokstav a. Dette omfatter godtgjørelse for arbeid og andre kostnader som tilgodeser kvalifiserende ansatte, herunder lønn, helseforsikring, pensjonsfordeler og bonus, samt arbeidsgiveravgift og andre skatter eller avgifter relatert til lønn. I vurderingen skal det legges det vekt på om kostnaden er en direkte og separat fordel til den ansatte.

Hvem som er kvalifiserende ansatte, er definert i suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑2 bokstav b og omfatter både heltids- eller deltidsansatte samt uavhengige tjenesteytere som utfører arbeid knyttet til konsernets ordinære virksomhet og er underlagt konsernets instruksjon og kontroll. Kvalifiserende ansatte omfatter bare fysiske personer. Begrepet «uavhengige tjenesteytere» i denne relasjon omfatter ikke ansatte hos leverandører eller andre tjenesteytere som leverer varer eller yter tjenester til den aktuelle konsernenheten.

Beløpet må være påløpt i regnskapet for det aktuelle regnskapsåret. Aksjebasert vederlag kan medregnes så langt det er regnskapsført i perioden (eventuell justering etter suppleringsskatteloven § 3‑2 annet ledd, skal ikke tas hensyn til).

Kostnader som er balanseført på kvalifiserte fysiske eiendeler omfattes ikke, se pkt. S-22-5.4.5. Kostander knyttet til inntekt av internasjonal skipsfart mv. som er holdt utenfor ved beregningen av justert resultat etter suppleringsskatteloven § 3‑3 medregnes ikke, se pkt. S-22-2.4.

Kvalifiserende lønnskostnader som er knyttet til inntekt som omfattes av suppleringsskatteloven § 3‑3 annet ledd (virksomhet tilknyttet internasjonal skipsfart) skal likevel tas med ved beregningen av substansbasert inntektsfradrag for den delen som knytter seg til inntekt som overstiger terskelen i suppleringsskatteloven § 3‑3 annet ledd første punktum. Andel lønnskostnader skal fordeles etter reglene i suppleringsskatteloven § 3‑3 tredje ledd. Lønnskostnader som ikke kan fordeles direkte skal fordeles mellom konsernenhetens inntekt fra internasjonal skipsfart, inntekt fra virksomhet tilknyttet internasjonal skipsfart og ev. annen inntekt (som inngår i justert resultat) forholdsmessig basert på andel av konsernenhetens totale inntekt, jf. pkt. S-22-2.4.

Kostnader knyttet til beløp som er holdt utenfor beregning av justert resultat etter suppleringsskatteloven § 7‑2 skal heller ikke medregnes, se pkt. S-22-5.4.8.

For at lønnskostnader skal anses som kvalifiserende, forutsettes det at kostnadene er knyttet til arbeid utført i jurisdiksjonen som arbeidsgiver er lokalisert i. Dersom den eller de ansatte også utfører arbeidsoppgaver for arbeidsgiver utenfor den jurisdiksjon hvor arbeidsgiver er lokalisert, gjelder følgende beregningsregler etter suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑3 første ledd:

• For ansatte som utfører mer enn 50 % av sine arbeidsoppgaver for konsernet i den relevante perioden i jurisdiksjonen hvor arbeidsgiver er lokalisert, kan konsernenheten kreve fullt fradrag for alle lønnskostnader.
• For ansatte som utfører 50 % eller mindre av sine arbeidsoppgaver for konsernet i den relevante i jurisdiksjonen hvor arbeidsgiver er lokalisert, kan konsernenheten kreve et forholdsmessig fradrag for lønnskostnadene utfra tiden som er tilbrakt der.

Det substansbaserte inntektsfradraget utgjør en prosentandel av summen av kvalifiserende lønnskostnader og en prosentandel av bokført verdi av kvalifiserende fysiske eiendeler til alle konsernenheter i jurisdiksjonen. For 2024 og 2025 utgjør det substansbaserte inntektsfradraget henholdsvis 9,8 % og 9,6 % av lønnskostnader og henholdsvis 7,8 % og 7,6 % av bokførte verdier av fysiske eiendeler, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑1.

Det substansbaserte inntektsfradraget kan føres til fradrag i det overskytende skattegrunnlaget, som danner grunnlaget for beregnet suppleringsskatt for det inneværende regnskapsåret, se pkt. S-22-5.4.1.

Kvalifiserende fysiske eiendeler er definert i suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑2 bokstav c. Dette omfatter blant annet eiendom, anlegg og annet utstyr til bruk i produksjon eller levering av varer eller tjenester, herunder administrative funksjoner, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑2 første ledd bokstav c nr. 1, og som er forventet å brukes i mer enn en periode. Eiendelene kan blant annet omfatte bygninger, driftsmidler, PCer og annet kontorutstyr, motorkjøretøy, møbler etc. Både eiendeler som leies og eies omfattes.

Som kvalifiserende fysiske eiendeler anses også naturressurser, som f.eks. olje- og gassfelt, hogstfelt og mineraldepot, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑2 bokstav c nr. 1. Videre omfattes lisens eller lignende fra offentlige myndigheter som tillater bruk av fast eiendom eller utnyttelse av naturressurser som krever vesentlige investeringer i fysiske eiendeler, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑2 bokstav c nr. 2. Dette gjelder uavhengig av om slike eiendeler er balanseført som immaterielle eiendeler.

Eiendom, inklusive tomt og bygninger, som holdes for salg, utleie eller investeringsformål anses ikke som kvalifiserende fysiske eiendeler, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑2 bokstav c nr. 3. Andre fysiske eiendeler hvor eiendelen holdes for salg anses heller ikke som kvalifiserende fysiske eiendeler. Hensikten med denne regelen er å begrense det substansbaserte inntektsfradraget til fysiske eiendeler som benyttes i virksomheten. Investeringseiendommer, jf. IAS 40, vil for eksempel typisk anskaffes som investeringsobjekter hvor inntekt genereres som følge av gevinst ved salg og/eller utleie til andre virksomheter heller enn at eiendommen brukes i egen virksomhet. Tilsvarende gjelder for eventuell eiendom som ikke er behandlet som investeringseiendom, men hvor formålet er utleie til bruk i annen enhets virksomhet. Eiendeler som holdes for salg, jf. IFRS 5, skal ekskluderes i sin helhet da det her er den totale virksomheten/alle eiendelene som er skilt ut for salg som ikke lenger brukes i egen virksomhet.

Som kvalifiserende fysiske eiendeler anses heller ikke fysiske eiendeler som brukes til å opptjene inntekt fra internasjonal skipsfart mv. som er unntatt ved beregningen av justert resultat etter suppleringsskatteloven § 3‑3, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑2 bokstav c nr. 3, se pkt. S-22-2.4.

Bokført verdi av fysiske eiendeler som brukes til å opptjene inntekt fra virksomhet tilknyttet internasjonal skipsfart som er omfattet av suppleringsskatteloven § 3‑3 annet ledd kan likevel regnes med ved beregningen av substansbasert inntektsfradrag for den delen som knytter seg til inntekt som overstiger terskelen i suppleringsskatteloven § 3‑3 annet ledd første punktum. Bokført verdi av kvalifiserende fysiske eiendeler som skal medregnes skal være proporsjonal med den inntekt som likevel ikke er unntatt etter § 3‑3 annet ledd. Det vil si at verdien som skal hensyntas skal reduseres tilsvarende forholdet mellom inntekt fra tilknyttet virksomhet under terskelen i § 3‑3 annet ledd første punktum (unntatt inntekt) og total inntekt fra tilknyttet virksomhet, jf. pkt. S-22-2.4.

Bokført verdi av kvalifiserte fysiske eiendeler knyttet til beløp som er holdt utenfor beregning av justert resultat etter suppleringsskatteloven § 7‑2 skal heller ikke medregnes, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑6, se pkt. S-22-5.4.8.

Bokført verdi av kvalifiserende fysiske eiendeler skal settes til gjennomsnitt av bokført verdi ved inngående og utgående balanse som fastsatt ved utarbeidelsen av konsernregnskap til det øverste morselskap for det aktuelle regnskapsåret, inkludert justeringer som følge av oppkjøpsmetoden. Verdiendringer som følge av konserninterne salg eller kjøp skal elimineres (ikke medregnes). Formålet med regelen er å reflektere konsernets faktiske investeringer i de aktuelle eiendelene. Det vil si at kjøp og salg av kvalifiserende fysiske eiendeler fra eller til eksterne skal inkluderes. Dersom eiendelen er kjøpt eller solgt i løpet av regnskapsåret, vil verdien være null i henholdsvis starten eller slutten av regnskapsåret. Bokført verdi kan også omfatte balanseførte lønnskostnader.

Bokført verdi av kvalifiserende fysiske eiendeler skal være redusert med akkumulerte avskrivninger og nedskrivninger. Ved eventuell reversering av tidligere nedskrivninger, kan den bokførte verdien ikke settes høyere enn hva den ville vært uten nedskrivninger, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑2 bokstav d. Enkelte regnskapsstandarder tillater avskrivning av eiendom mv. etter en revalueringsmodell som innebærer at verdien opp- eller nedjusteres. Slike verdiendringer har ikke noen sammenheng med aktivitetene i jurisdiksjonen. Verdiøkning av eiendelen, og eventuell påfølgende økning i avskrivning som skyldes regnskapsføring etter verdireguleringsmodellen, skal derfor trekkes ut.

Begrepet kvalifiserte fysiske eiendeler omfatter både eiendeler som eies eller leies. Konsernenheten som innehar en bruksrett til en kvalifiserte fysiske eiendelen kan med andre ord medregne den bokførte verdien av denne eiendelen i beregningen av det inntektsbaserte substansfradraget, forutsatt at eiendelen er lokalisert i samme jurisdiksjon som leietaker. Kvalifiserte eiendeler som holdes for utleie, skal imidlertid som hovedregel ikke medregnes i beregningen av verdien av kvalifiserte fysiske eiendeler hos utleier, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑2 bokstav c nr. 3.

I enkelte tilfeller, for eksempel ved såkalt operasjonell leasing, kan den kvalifiserende fysiske eiendelen være ført i regnskapet til både leietaker (bruksretten) og utleier. For operasjonell leasing er det derfor gitt særlige regler om fordeling av den bokførte verdien av kvalifiserte fysiske eiendeler mellomleietaker og utleier i suppleringskatteforskriften § 5‑3‑4.

Utgangspunktet er fortsatt at leietaker kan medregne verdien av den kvalifiserte fysiske eiendelen i det substansbaserte inntektsfradraget. Det er imidlertid inntatt presisering om at også utleier i enkelte slike situasjoner kan medregne en andel av den bokførte verdien av den kvalifiserte fysiske eiendelen ved beregning av sitt substansbaserte inntektsfradrag, forutsatt at eiendelen befinner seg i samme jurisdiksjon som utleier. Verdien som kan medregnes for utleier er den delen av utleiers gjennomsnittlige bokførte verdi av eiendelen ved starten og slutten av regnskapsåret, som overstiger den gjennomsnittlige bokførte verdien av leietakers bruksrett til den samme eiendelen ved starten og slutten av regnskapsåret, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑4 annet ledd.

Dersom leietaker ikke er en konsernenhet settes verdien av leietakers bruksrett til den nominelle summen av resterende leiebetalinger, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑4 tredje ledd. For kortvarig utleie av kvalifiserte fysiske eiendeler, hvor gjennomsnittlig varighet av den enkelte leieavtalen er maksimalt 30 dager, settes bokført verdi av bruksretten hos leietaker til null, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑4 fjerde ledd.

Ved delvis utleie av kvalifiserte fysiske eiendeler, hvor utleier beholder retten til å bruke den kvalifiserte fysiske eiendelen selv, fordeles bokført verdi mellom leietaker og utleier, se suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑5.

For at fysiske eiendeler skal anses som kvalifiserende forutsettes det at de er lokalisert i samme jurisdiksjon som konsernenheten som eier dem, eller i tilfellet der den fysiske eiendelen leies, i den jurisdiksjonen hvor konsernenheten som holder bruksretten til eiendelen er lokalisert. Enkelte eiendeler kan imidlertid, etter sin natur eller basert på faktisk bruk, befinne seg i flere jurisdiksjoner eller ikke i noen jurisdiksjon, hele eller deler av tiden i løpet av regnskapsåret. For slike eiendeler gjelder følgende beregningsregler etter suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑3 annet ledd:

• For fysiske eiendeler som befinner seg i samme jurisdiksjon som konsernenheter som eier (eller leier) eiendelen mer enn 50 % av tiden i den relevante perioden, kan konsernenheten kreve fullt fradrag for hele den bokførte verdien.
• For fysiske eiendeler som befinner seg i samme jurisdiksjon som konsernenheten som eier (eller leier) eiendelen 50 % av tiden eller mindre i den relevante perioden, kan konsernenheten kreve et forholdsmessig fradrag for den bokførte verdien basert på tiden som er tilbrakt der.

For konsernenheter som er faste driftssteder inkluderes, på samme måte som for øvrige konsernenheter, de kvalifiserende lønnskostnader og kvalifiserende fysiske eiendeler som er inkludert i det faste driftsstedets regnskap, jf. suppleringsskatteloven § 5‑3 annet ledd, korrigert etter reglene i suppleringsskatteforskriften § 3‑4‑1. Forutsetningen er at det faste driftsstedets regnskap er utarbeidet i samsvar med et autorisert eller akseptert regnskapsspråk. Dersom sistnevnte ikke er tilfelle, skal kvalifiserende lønnskostnader og kvalifiserende fysiske eiendeler beregnes som om det faste driftsstedet hadde separat regnskap utarbeidet i samsvar med regnskapsspråket som benyttes i øverste morselskapets konsernregnskap, se pkt. S-22-1.8.

Suppleringskatteloven § 5‑3 annet ledd angir videre at ansatte og eiendeler må være lokalisert i samme jurisdiksjon som det faste driftsstedet. For ansatte og eiendeler som ikke er lokalisert i samme jurisdiksjon som det faste driftsstedet, vil lønnskostnader og bokført verdi av eiendelene ekskluderes fra beregningen av det faste driftsstedets substansbaserte inntektsfradrag. Dette medfører også det ikke skal tilordnes noen kvalifiserte lønnskostnader eller verdi av kvalifiserte fysiske eiendeler til et statsløst fast driftssted som definert i suppleringsskatteforskriften § 1‑5‑2 tredje ledd bokstav d.

Kvalifiserte lønnskostnader og fysiske eiendeler som danner grunnlag for det substansbaserte inntektsfradraget for det faste driftsstedet, skal ikke tas med ved beregning av det substansbaserte inntektsfradraget hos hovedenheten, jf. suppleringsskatteloven § 5‑3 annet ledd annet punktum. Dette gjelder også i tilfeller der det faste driftsstedets underskudd kan medregnes som en kostnad i hovedenhetens justerte resultat etter reglene i suppleringsskatteloven § 3‑4 annet ledd. Regelen er ment å sikre at samme kostnader ikke hensyntas i beregning av justert resultat for to konsernenheter.

Dersom det faste driftsstedet har inntekter som er holdt utenfor beregningen av justert resultat, må det substansbaserte inntektsfradraget reduseres forholdsmessig, jf. suppleringsskatteloven § 5‑3 annet ledd tredje punktum, jf suppleringsskatteloven § 3‑5 første og annet ledd og § 7-1 fjerde ledd.

Suppleringsskatteloven § 5‑3 tredje ledd angir hvordan kvalifiserende lønnskostnader og kvalifiserende fysiske eiendeler tilhørende en enhet med deltakerfastsetting, skal fordeles. Etter bestemmelsen skal kvalifiserte lønnskostnader og kvalifiserte fysiske eiendeler først fordeles til det faste driftsstedet, se pkt. S-22-5.4.6. Det er først dersom ikke alle kvalifiserte lønnskostnader og kvalifiserte fysiske eiendeler skal fordeles til det faste driftsstedet at de særskilte reglene om fordeling til konsernenheter med deltakerfastsetting i suppleringsskatteloven § 5‑3 tredje ledd kommer til anvendelse.

Etter suppleringsskatteloven § 5‑3 tredje ledd kan kvalifiserende lønnskostnader og kvalifiserende fysiske eiendeler fordeles til konsernenheten som eier enheten med deltakerfastsetting, dersom denne har fått dens regnskapsmessige resultat fordelt til seg etter suppleringsskatteloven § 3‑5 fjerde ledd, se pkt. S-22-2.6. Lønnskostnader og fysiske eiendeler fordeles til konsernenheten i samme forhold som fordelingen av inntekt fra enheten med deltakerfastsetting, forutsatt at konsernenheten er lokalisert i samme jurisdiksjon som de ansatte og de fysiske eiendelene, jf. suppleringsskatteloven § 5‑3 tredje ledd bokstav a.

Hvor enheten med deltakerfastsetting er øverste morselskap, skal lønnskostnadene og den bokførte verdien av de fysiske eiendelene fordeles til enheten i samme forhold som inntekter er tatt med ved beregningen av justert overskudd, jf. suppleringsskatteloven § 7‑1 første ledd, jf. suppleringsskatteloven § 5‑3 tredje ledd bokstav b. Siden suppleringsskatteloven § 7‑1 unntar slik justert overskudd eller underskudd forutsatt at enkelte vilkår er oppfylt, se pkt. S-22-8.2.5 og pkt. S-22-9.2, må dette forstås slik at dette bare gjelder kvalifiserte lønnskostnader og bokført verdi av kvalifiserte fysiske eiendeler som er inkludert i øverste morsselskaps regnskap og som ikke holdes utenfor ved beregningen av justert overskudd, jf. suppleringsskatteloven § 7‑1. Med andre ord, der slike enheter etter anvendelse av suppleringsskatteloven § 7‑1 har et overskytende skattegrunnlag, skal kvalifiserte lønnskostnader og verdi av kvalifiserte fysiske eiendeler i beregningen av det substansbaserte inntektsfradraget reduseres proporsjonalt med reduksjonen av justert overskudd i suppleringsskatteloven § 7‑1.

Kvalifiserende lønnskostnader og kvalifiserende fysiske eiendeler som ikke er fordelt etter reglene i suppleringskatteloven § 5‑3 tredje ledd bokstav a og b, skal holdes utenfor beregningen av det substansbaserte inntektsfradraget, jf. suppleringsskatteloven § 5‑3 tredje ledd bokstav c. Dette vil typisk være kostnader tilknyttet omvendte hybrider, kostnader som knytter seg til inntekt som er ekskludert fra justert resultat etter suppleringsskatteloven § 3‑5 første ledd (tilknyttet eiere som ikke er konsernenheter) og kostnader knyttet til inntekt for enheter med deltakerfastsetting etter suppleringsskatteloven § 7‑1.

Hvor det øverste morselskap har fått fradrag for utbytte etter suppleringsskatteloven § 7‑2, se pkt. S-22-9.3, er det i suppleringsskatteforskriften § 5‑3‑6 gitt særregler om reduksjon og fordeling av det substansbaserte inntektsfradraget.

Beregningen av kvalifiserende lønnskostnader skal ikke omfatte et beløp som kan tilskrives inntekt som er unntatt fra det justerte overskuddet til det øverste morselskapet. De kvalifiserte lønnskostnadene reduseres derfor forholdsmessig. Reduksjonen skal være lik de totale kvalifiserende lønnskostnadene hos øverste morselskap multiplisert med forholdstallet mellom andel av justert overskudd som er fradratt etter suppleringsskatteloven § 7‑2 første ledd, og totalt justert overskudd. Videre skal kvalifiserende lønnskonstander for annet konsernenheter i jurisdiksjonen som omfattes av regler om fradrag for utbytte også redusere på tilsvarende måte.

Tilsvarende regler gjelder for reduksjon av bokført verdi av kvalifiserende fysiske eiendeler der øverste morselskap får fradrag for utbytte etter suppleringsskatteloven § 7‑2.