Bestemmelsens første ledd fastslår at forvaltningslovens saksbehandlingsregler gjelder med de særlige bestemmelser som er gitt i loven.

Skattebetalingsloven inneholder selv enkelte saksbehandlingsregler, f.eks. § 5‑15 om klage over pålegg og § 13‑5 om klageadgang ved motregning. I tilfeller hvor skattebetalingsloven selv regulerer saksbehandlingen, går disse reglene foran reglene i forvaltningsloven, jf. første ledd hvor det fremgår at forvaltningsloven gjelder «med de særlige bestemmelser som er gitt i denne loven». Der hvor saksbehandling ikke er uttrykkelig regulert i skattebetalingsloven, kommer de alminnelige reglene i forvaltningsloven til anvendelse.

Forvaltningsloven statuerer i stor grad generelle prinsipper for god forvaltningsskikk. Lovgiver mente derfor det var naturlig at forvaltningsloven dannet utgangspunktet for innkrevingsmyndighetenes saksbehandling, slik den gjør for annen offentlig myndighetsutøvelse.

Fra et rettssikkerhetssynspunkt er det dessuten viktig at forvaltningslovens saksbehandlingsregler følges på innkrevingsområdet med sikte på å oppnå korrekte resultater, som utad innehar den nødvendige legitimitet. Lovgiver var derfor av den oppfatning at også reglene om enkeltvedtak i forvaltningsloven skal gjelde for innkrevingsmyndighetene så langt de passer. Reglene for enkeltvedtak etter forvaltningsloven kap. IV til VI gjelder derfor på innkrevingsområdet, men med til dels viktige unntak, jf. § 3‑3 og omtalen av enkeltvedtak ovenfor. I det følgende gis en kort oversikt over enkelte relevante forvaltningsrettslige bestemmelser og deres virkeområde på innkrevingsområdet. For inngående redegjørelse av bestemmelsenes generelle anvendelsesområde, og de bestemmelsene som ikke er omtalt i denne håndboken, vises det til den ordinære faglitteraturen på forvaltningsområdet.

Skattebetalingsloven har ikke egne regler om veiledningsplikt og forvaltningsloven § 11 om forvaltningens alminnelige veiledningsplikt gjelder. For innkrevingsmyndighetene gjelder veiledningsplikten primært betaling og innkreving av skatte- og avgiftskrav. Lignende bestemmelser finnes også i særlovgivningen, f.eks. skatteforvaltningsloven § 5‑1. I forbindelse med veiledningsplikten vises det særlig til forvaltningslovforskriften, fastsatt ved kgl.res. 15. desember 2006 nr. 1456. Forskriftens kap. 2 redegjør særlig for veiledningsplikten. Kjernen i veiledningsplikten er å veilede om gjeldende regelverk og praksis. Overfor en skatte- eller avgiftspliktig som henvender seg til innkrevingsmyndighetene med anmodning om å få ettergitt krav, vil det for eksempel inngå i veiledningsplikten å forklare hvilke alternative grunnlag man kan søke om lempning på, hvilke vilkår som må være oppfylt, og hvilke omstendigheter som må foreligge for å nå fram med en søknad på de ulike grunnlagene. Videre må det informeres om hvilke krav til dokumentasjon som gjelder.

Veiledningen kan videre skje både skriftlig og muntlig basert på ønsket og behovet til den som skal veiledes. Forvaltningsorganet har i utgangspunktet ingen plikt til å fylle ut skjemaer, søknader og lignende, men bør ved særlig behov også yte denne typen bistand overfor skatte- og avgiftspliktige. Dette kan være særlig aktuelt overfor vanskeligstilte skyldnere eller personer som mangler tilstrekkelig norskkunnskaper. Omfanget av veiledningsplikten må likevel tilpasses det enkelte forvaltningsorgans situasjon og kapasitet. Dersom innkrevingsmyndigheten mottar skriftlige henvendelser hvor man ikke er rette vedkommende, vil det også inngå i veiledningsplikten å videresende henvendelsen til rette vedkommende, samt underrette avsender om dette.

Av forvaltningsloven § 11 a, som stiller krav til saksbehandlingstiden, fremgår det at en sak skal forberedes og avgjøres uten «ugrunnet opphold». Denne formuleringen er typisk skjønnsmessig og viser både til tiden og årsaken for et eventuelt opphold i saksbehandlingen. Av hensyn til rettssikkerheten er det et bevisst valg fra lovgivers side ikke å angi hvor raskt en sak bør behandles, da forsvarlig saksbehandling og avveiningen mot effektivitetshensynet vil variere fra sak til sak.

Dersom det vil ta uforholdsmessig lang tid å besvare en henvendelse, skal det sendes foreløpig svar med angivelse av saksbehandlingstid og begrunnelse for at henvendelsen ikke kan behandles innen rimelig tid. I saker som gjelder enkeltvedtak skal det gis foreløpig svar dersom en henvendelse ikke kan besvares i løpet av en måned etter at den er mottatt.

Dette gjelder ikke bare henvendelser i brevs form, men også henvendelser pr. e-post og telefon, og i samtaler, hvor man ikke kan gi svar direkte. Hensikten med foreløpige svar er i første rekke å orientere den skatte- og avgiftspliktige om at henvendelsen er kommet frem og opplyse om forventet behandlingstid.

Reglene om taushetsplikt følger av forvaltningsloven §§ 13 til 13 g. Ettersom taushetsplikten reguleres særskilt i skattebetalingsloven § 3‑2, følger utfyllende bemerkning til dette temaet i 3-2.2 flg.

Regelen om forhåndsvarsel etter forvaltningsloven § 16 vil i utgangspunktet gjelde for innkrevingsmyndighetene. Hensynet bak denne bestemmelsen er at parten skal kunne ivareta sine interesser og ha anledning til å uttale seg ved å få forhåndsvarsel og en frist til å kunne komme med sine synspunkter i saken. Et forhåndsvarsel skal normalt gis skriftlig, men kan i noen tilfeller gis muntlig dersom det haster. Innholdsmessig må varselet opplyse parten om hva saken dreier seg om i tilstrekkelig god tid før vedtak fattes, og gi vedkommende en rimelig frist til å komme med sin uttalelse i saken.

Denne bestemmelsen er ikke like praktisk innenfor alle områdene til skatte- og avgiftsforvaltningen. I stor grad vil regelen suppleres av bestemmelser om varsler etter tvangsfullbyrdelsesloven. Videre følger det flere sentrale unntak fra bestemmelsens utgangspunkt i tredje ledd, der blant annet fare for at ikke vedtaket kan gjennomføres medfører at forhåndsvarsel kan utelates. Dette kan ha praktisk betydning når det gjelder innkrevingsmyndighetenes kreditorrolle og hensynet til aktiv innfordring. Kravet til forhåndsvarsel begrenses også i de sakene hvor parten selv har kommet med en søknad eller på annen måte har fått anledning til å uttale seg i saken.

I skattebetalingsloven § 3‑3 annet ledd er det gjort unntak fra forhåndsvarsel etter forvaltningsloven § 16 for ordinær avregning, men likevel slik at praksis med forhåndsvarsel i forbindelse med godskrivingsnekt er videreført. For en nærmere begrunnelse for dette unntaket vises det til 3-3.4. Videre er det i skattebetalingsforskriften §§ 14‑20‑3 første ledd og 14‑20‑12 første ledd gjort unntak fra forhåndsvarsel ved tilbakekallelse av hhv. tollkreditt og dagsoppgjør.

Etter forvaltningsloven følger det en utrednings- og informasjonsplikt, jf. § 17. Regelen må likevel ses i sammenheng med den masseproduksjon av vedtak som for enkelte sakstyper foretas av skattemyndighetene, der grunnlaget for vedtaket i stor grad er basert på skatte- og avgiftspliktiges egne innsendte opplysninger.

Partsoffentlighet, eller partsinnsynsrett, er regulert i forvaltningsloven § 18 med de begrensninger som følger av §§ 18 a til 18 d vedrørende blant annet interne dokumenter og § 19 om innskrenket adgang til visse slags opplysninger. En part, jf. forvaltningsloven § 2 bokstav e, har i stor grad rett til å gjøre seg kjent med den dokumentasjon og de faktiske opplysninger en avgjørelse bygger på. Reglene gjelder også ved klagebehandling. Reglene må ses i sammenheng med offentleglova hvor det av § 3 fremgår at «alle kan krevje innsyn i saksdokument, journalar og liknande register», med mindre annet følger av lov eller forskrift med hjemmel i lov.

Forvaltningslovens bestemmelser regulerer partens krav på innsyn i saksdokumentene. Selv om det er adgang til å gjøre unntak fra innsynsretten, har skattekontorene en plikt til å vurdere merinnsyn etter forvaltningsloven § 18 annet ledd. Innsyn bør gis når det ikke ellers er hindringer eller saklig grunn til å nekte dette. De ytre rammene for partenes rett til innsyn vil da være de bestemmelsene som regulerer skattekontorenes taushetsplikt.

En spesiell regel om at partsinnsyn gir en rett til innsyn i taushetsbelagte opplysninger, følger av skattebetalingsforskriften § 16‑50‑6. Virkeområdet for regelen er nærmere omtalt i 16-50.4.

Partsbegrepet er sentralt for forståelsen av hvem som kan kreve rett etter forvaltningsloven § 18. Den vedtaket retter seg mot, vil være part. Dette vil for eksempel gjelde personer som får sine avregninger endret som følge av et vedtak om godskrivingsnekt, eller som får avslag på en søknad om lempning. Partsbegrepet favner også videre til de personer som saken ellers direkte gjelder. Dette vil for eksempel gjelde de som kan holdes solidarisk ansvarlig i medhold av bestemmelser i skattebetalingsloven kapittel 16 eller skattebetalingsloven § 4‑1 annet ledd.

Forvaltningsloven oppstiller i §§ 18a til 18d en del unntak fra den rett parten har til å gjøre seg kjent med sakens dokumenter.

De nærmere regler for hvordan innsyn skal gis, følger av forvaltningsloven § 20. Her fremgår det at det er forvaltningsorganet, som ut fra hensynet til forsvarlig saksbehandling, bestemmer hvordan dokumentene skal gjøres tilgjengelig for parten.

Et avslag på krav om innsyn skal gis skriftlig. Videre følger det av forvaltningsloven § 21 at det i avslaget skal vises til den bestemmelse som ligger til grunn for avslaget, med nøyaktig angivelse av ledd og bokstav i vedkommende bestemmelse. Avslaget skal også opplyse om retten til å klage etter § 21 annet ledd, samt klagefrist. For vedtak truffet av skattekontoret er Skattedirektoratet klageinstans.

Etter forvaltningsloven § 23 skal vedtak være skriftlig om det ikke av praktiske grunner er særlig byrdefullt. Etter forvaltningsloven § 24 skal enkeltvedtak begrunnes og i § 25 er det gitt regler om hva begrunnelsen skal inneholde. Disse reglene gjelder for alle enkeltvedtak fattet av innkrevingsmyndighetene med unntak for vedtak truffet under avregningen, jf. skattebetalingsloven § 3‑3 annet ledd. Nærmere om unntaket, se 3-3.4

I vedtaksbegrunnelsen skal det vises til de regelsett avgjørelsen bygger på, enten det er lovhjemmel, forskrift, rettspraksis, SKD-melding, etatens øvrige retningslinjer eller ulovfestet rett. Videre skal de faktiske forhold vedtaket bygger på gjengis slik at mottaker av vedtaket enkelt kan kontrollere at avgjørelsen bygger på korrekte fakta. Begrunnelsen for vedtak som helt eller delvis bygger på forvaltningsrettslig skjønn skal også vise til hvilke hensyn i saken som har blitt tillagt avgjørende vekt. Søker har krav på å få prøvet om de vilkår lovgiver har stilt, er oppfylt, se Sivilombudsmannens årsmelding for 2003 s. 217. Sett i sammenheng med forvaltningsloven §§ 24 og 25, samt god forvaltningsskikk, tilsier dette at alle vilkårene skal gjennomgås i begrunnelsen, også de som er oppfylte. Det er ikke nødvendig å grunngi vedtaket dersom det er en søknad som innvilges og det ikke er grunn til å tro at noen part vil være misfornøyd. Det bør likevel tilstrebes at også positive vedtak begrunnes fordi det ikke alltid er like lett å se om vedkommende har fått medhold fullt ut. I de tilfeller der man fullt ut innvilger søknad om ettergivelse av hensyn til skyldneren, etter skattebetalingsloven § 15‑1, er det av denne grunn ikke nødvendig å begrunne vedtaket overfor søker. Det gjelder likevel ikke dersom det gjelder en klagesak hvor overordnet myndighet tar klagen til følge og omgjør vedtaket. I slike tilfeller skal vedtaket begrunnes fullt ut.

Etter forvaltningsloven § 27 skal skatte- eller avgiftspliktige gis underretning om vedtaket. Underretningen skal skje så snart som mulig etter at vedtaket er truffet. Underretningen skal være skriftlig og den skal inneholde opplysninger om klageadgang, klagefrist, hvem som er klageinstans og nærmere fremgangsmåte ved en eventuell klage. I tilfeller der vedtaket kan tenkes gjennomført til skade for parten før klagesaken er avgjort, skal det gjøres oppmerksom på muligheten til å be om utsatt iverksetting, jf. forvaltningsloven § 42. Se nærmere om anvendelsen av forvaltningsloven § 42 ved innkreving av skatte- og avgiftskrav i 3-3.7 og 10-1.2.

I skattebetalingsloven § 3‑3 første ledd er det gitt unntak fra kravet om begrunnelse for saker om lempning av innfordringshensyn, jf. § 15‑2. Avslag på søknad om lempning av hensyn til det offentlige som kreditor begrunnes som regel med at staten trolig vil få dekket en større andel av skatte- eller avgiftskravet ved fortsatt innfordring. I spesielle tilfeller vil åpenhet om fremtidig innfordringsstrategi i en konkret sak kunne svekke muligheten for dekning i fremtiden, fordi skyldneren gis anledning til å tilpasse sine økonomiske transaksjoner for å unngå innkreving. I slike saker har departementet uttalt at det bør være adgang til å kun redegjøre for hvilke regler og faktiske forhold som ligger til grunn for avslaget uten å gå inn på noen nærmere begrunnelse, se Ot.prp. nr. 83 (2004–2005) s. 45.

Det er også gjort unntak fra kravet om begrunnelse for vedtak som treffes under avregningen. Det er fordi ordinær avregning i stor grad er masseforvaltningsavgjørelser der forvaltningslovens saksbehandlingsregler ikke er praktisk gjennomførbare. Unntaket gjelder ikke godskrivingsnekt. Unntakene omtales nærmere i 3-3.4.

I forvaltningsloven kap. VI oppstilles reglene om klage og omgjøring. Etter forvaltningsloven § 28 kan et enkeltvedtak påklages av en part eller annen med rettslig klageinteresse i saken, til det forvaltningsorganet som er nærmest overordnet det organet som har truffet vedtaket. For vedtak truffet av skattekontoret vil Skattedirektoratet være klageinstans.

Klageadgangens praktiske rekkevidde må ses i sammenheng med skattebetalingsloven § 3‑3 første ledd siste punktum som viser til § 15‑2. Av dette følger det en klageadgang for vedtak om lempning av hensyn til skyldner. Vedtak om lempning av hensyn til det offentlige som kreditor gis ikke klageadgang. Se nærmere om dette i 3-3.3.

Unntak gjelder dessuten for forskuddsutskrivingen, hvor det er saksbehandlingsreglene i skatteforvaltningsloven som gjelder, så langt de passer. Endelig fremgår det av § 3‑3 tredje ledd at reglene om klage og omgjøring ikke gjelder for vedtak om ansvar for forskuddstrekk og utleggstrekk etter § 16‑20.

Forvaltningsloven §§ 29 til 34 oppstiller diverse prosessuelle bestemmelser for klageadgangen, herunder klagefrist, unntak fra denne, klagens form og innhold, saksforberedelse i klagesaken og klageinstansens kompetanse.

Forvaltningsloven § 35 regulerer forvaltningsorganers adgang til å omgjøre vedtak uten forutgående klage. Den mest praktiske omgjøringssituasjonen er regulert i bokstav a), som åpner for omgjøring dersom endringen ikke er til skade for noen som vedtaket retter seg mot eller direkte tilgodeser. I bokstav c) er det åpnet for omgjøring av vedtak som må anses ugyldig. Vedtak om lempning etter § 15‑2 kan være eksempel på typer vedtak som kan omgjøres i medhold av denne bestemmelsen. Det tenkes da på tilfeller hvor vedtaket er truffet på uriktig faktisk grunnlag som en følge av at søker har holdt tilbake opplysninger, eller gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger av vesentlig betydning for den innfordringsmessige vurderingen.

Skattedirektoratet har fått spørsmål om hvorvidt en beslutning om godskrivingsnekt blir å anse som en omgjøring av den godskriving som skjedde ved den opprinnelige avregningen, med den konsekvens at nekting kun kan skje dersom vilkårene i forvaltningsloven § 35 er oppfylt. Videre ble det reist spørsmål om hvordan en skal betrakte et tilfelle der skattekontoret først nekter godskriving, deretter får ny informasjon som gjør at godskriving blir foretatt, for senere å motta ytterligere opplysninger som gjør at det igjen er aktuelt med godskrivingsnekt.

Når det gjelder det første spørsmålet er vår oppfatning at adgangen til å nekte godskriving ikke er avhengig av at vilkårene i forvaltningsloven § 35 første til tredje ledd er oppfylt. Regelverket rundt nekting av godskriving må anses for å være kompetanseregler som må kunne brukes slik behovet tilsier det. Regelverket oppstiller heller ikke noen tidsmessige begrensninger mht. å treffe vedtak om å nekte godskriving. Det legges derfor til grunn at de begrensninger som oppstilles i forvaltningsloven § 35 første til tredje ledd ikke gjelder, se også femte ledd i § 35 som sier at begrensningene ikke gjelder «dersom endringsadgangen følger av annen lov» eller av vedtaket selv mv.

Det andre tilfellet, hvor en ønsker å nekte godskriving for annen gang i samme sak, vil det etter vår oppfatning være rimelig å la begrensningene som oppstilles i forvaltningsloven § 35 komme til anvendelse. Alternativet med omgjøringsadgang etter bokstav c) – hvor vedtaket må anses ugyldig – antas å være det relevante i et slikt tilfelle.

Forvaltningsloven § 36 gir en part som har fått endret et vedtak til sin gunst, krav på å få dekket «vesentlige» kostnader som har vært «nødvendige» for å få endret vedtaket. Unntak gjelder dersom endringen skyldes «partens eget forhold eller forhold utenfor partens og forvaltningens kontroll, eller andre særlige forhold taler mot det». Det må foretas en konkret vurdering av alle krav om sakskostnader.

Bestemmelsen forutsetter at det foreligger et enkeltvedtak som har blitt endret til gunst for en part. Videre vil krav på dekning kun være aktuelt for skatte- eller avgiftspliktige der profesjonell bistand fra en tredjeperson, f.eks. en advokat, har fremstått som nødvendig. Avgjørelsen om og i hvilken utstrekning en part skal tilkjennes påløpte saksomkostninger beror etter dette på en konkret helhetsvurdering av hvorvidt utgiftene kan sies å være vesentlige og nødvendige. Dessuten vil feilens art, sakens størrelse og kompleksitet vektlegges.

Ved vurdering av om utgiftene var nødvendige, må det ses hen til om den skatte- eller avgiftspliktige selv har utvist en viss aktivitet, herunder bør det normalt kreves at skattyter muntlig eller skriftlig har forsøkt å fremsette sine innsigelser overfor det organ som opprinnelig fattet vedtaket, uten at dette har ført fram. Innsigelsen eller klagen ble med andre ord først tatt til følge etter engasjement av profesjonell hjelp i saken. Nødvendighetskriteriet skal ta utgangspunkt i partens oppfatning av hva som har vært nødvendig. I en mindre komplisert sak vil det uansett være naturlig å forvente at de fleste skatte- eller avgiftspliktige selv kontakter forvaltningen før det engasjeres bistand. For eksempel bør det forventes at en part selv søker å oppklare åpenbare feil i forutsetninger for et vedtak, før advokat kontaktes. I nødvendighetskriteriet ligger det dessuten et vilkår om at sakskostnadene må søkes å begrenses til hva som har fremstått rimelig innenfor et noenlunde nøkternt skjønn.

Av vesentlighetskriteriet følger det en viss begrensning av dekningsretten etter forvaltningsloven § 36. Mindre utgifter, f.eks. til porto, kopiering og telefonbruk, kan ikke kreves refundert etter bestemmelsen. Arbeid den skatte- eller avgiftspliktige selv har gjort i saken kan, som den klare hovedregel, heller ikke forventes å bli kompensert. Fakturerte utgifter til advokat, reiseutgifter og gebyrer kan kreves dekket dersom vilkårene ellers er oppfylt. Det er imidlertid bare kostnader knyttet til saken som kan kreves dekket. Bestemmelsen er ingen generell erstatningsregel for økonomisk tap.

Når det gjelder sakskostnader på innkrevingsområdet har praksis vært streng, særlig ved lempning av hensyn til det offentlige som kreditor da slik lempning ikke er en rettighet i ordinær forstand. Som tidligere nevnt er dessuten klageadgangen for lempningssakene begrenset til å gjelde vedtak om lempning av hensyn til skyldner. Sakskostnader vedrørende lempning av hensyn til det offentlige som kreditor blir trolig bare relevant i omgjøringssakene.

Avgjørelsen om saksomkostningsspørsmålet kan påklages etter reglene i forvaltningsloven kap. VI, jf. § 36 tredje ledd fjerde punktum.

For saker og avgjørelser i forbindelse med tvangsfullbyrdelse vil det være tvangsfullbyrdelsesloven som regulerer ansvaret for sakskostnader. Finansdepartementet har i en uttalelse av 13. januar 2010 konkludert med at forvaltningslovens regler om dekning av sakskostnader ikke kommer til anvendelse ved klage over skatteoppkrevers (nå skattekontorets) vedtak i forbindelse med tvangsinnfordring. Sakskostnader i forbindelse med klage over skattekontorets vedtak vil kunne bli dekket i den grad tvangsfullbyrdelsesloven gir adgang til det. En tilsvarende forståelse må legges til grunn i forbindelse med tvangsfullbyrdelse av øvrige skatte- og avgiftskrav.

Etter forvaltningsloven § 42 kan underinstansen, klageinstansen eller annet overordnet organ beslutte at et vedtak ikke skal iverksettes før klagefristen er ute eller klagen er avgjort. En avgjørelse om utsatt iverksetting skal gis, er underlagt forvaltningens frie skjønn. Videre kan de nevnte organene utsette iverksettelse av vedtaket inntil det foreligger en endelig dom, dersom parten eller en annen med rettslig klageinteresse akter å gå til søksmål eller har reist søksmål for å få prøvd vedtaket for domstolen. Hensynet bak regelen er rettssikkerhetshensyn; for klageren vil det ofte være av avgjørende betydning at vedtaket ikke gjennomføres før det er avgjort om klagen fører fram. Utsatt iverksettelse med hensyn til betalingen skal behandles av innkrevingsmyndigheten. Ved vurderingen skal det legges vekt på sannsynligheten for at et vedtak om betaling vil bli endret. Det er derfor nødvendig med en dialog med fastsettingssiden. En søknad om utsatt iverksettelse skal behandles så raskt som mulig, og et avslag på en slik anmodning om utsatt iverksettelse skal begrunnes.

En beslutning om å avslå en søknad om utsatt iverksettelse er ikke et enkeltvedtak. Beslutninger om å avslå anmodninger om utsatt iverksettelse kan derfor ikke påklages.

Se nærmere om anvendelsen av forvaltningsloven § 42 ved innkreving av skatte- og avgiftskrav i 3-3.7 og 10-1.2.

Det følger av skatteforvaltningsloven § 14‑10, tollavgiftsloven § 12-7 og vareførselsloven § 12‑2 at vedtak om tilleggsskatt, tilleggsavgift og overtredelsesgebyr ikke skal iverksettes før klagefristen er ute eller klagen er avgjort. Dersom skattepliktig eller tredjepart akter å prøve vedtakets gyldighet for domstolene følger det av nevnte bestemmelser at vedtaket etter anmodning ikke iverksettes før etter utløpet av søksmålsfristen eller endelig rettsavgjørelse foreligger. Skatteforvaltningsloven, tollavgiftsloven og vareførselsloven gir en ubetinget rett til utsatt iverksetting av vedtak om tilleggsskatt mv. Utsatt iverksetting ved prøving av vedtakets gyldighet for domstolene krever riktignok at skattepliktig, tollavgiftspliktig, deklarasjonspliktig eller tredjepart, anmoder om utsatt iverksetting, men skattekontoret skal ikke foreta en prøving tilsvarende den som gjøres ved anmodning om utsatt iverksetting etter forvaltningsloven § 42.

I instruks av 11. desember 2015 besluttet Finansdepartementet at innkrevingen av tilleggsskatt, tilleggsavgift, tilleggstoll og overtredelsesgebyr utsettes der skyldneren har påklaget kravet eller brakt saken inn for domstolen. Innkrevingen skal først starte når det foreligger en klageavgjørelse eller endelig rettsavgjørelse. I instruksen bestemte Finansdepartementet at endringene skulle gjelde for alle vedtak fattet fra og med 11. desember 2015 da instruksen ble gitt. Etter dialog mellom Finansdepartementet og Skattedirektoratet ble det den 17. juni 2016 besluttet at innkrevingspraksisen også skulle legges om i saker der vedtak var fattet før 11. desember 2015. Den midlertidige ordningen er nå avløst av reglene i skatteforvaltningsloven, tollavgiftsloven og vareførselsloven.

Vareførselsloven § 12‑2 fjerde og femte ledd gjelder bare for overtredelsesgebyr som er ilagt med hjemmel i bestemmelsen. Det gjelder ikke en tilsvarende rett til utsatt iverksetting for overtredelsesgebyr ved manglende deklarering av kontanter og andre betalingsmidler, jf. vareførselsloven § 12‑3. Tollmyndighetene kan i medhold av vareførselsloven § 11‑1 tilbakeholde udeklarerte betalingsmidler og likestilte betalingsmidler til sikring av gebyr som kan ilegges i medhold av vareførselsloven § 12‑3. Tilbakehold finner sted før vedtak om overtredelsesgebyret blir fattet og en rett til utsatt iverksettelse ville undergravd den sikringsrett som er nedfelt i loven. Gebyret var av samme grunn heller ikke omfattet av Finansdepartementets instruks av 11. desember 2015.

Det fremgår av skattebetalingsloven § 3‑1 første ledd at «forvaltningsloven gjelder med de særlige bestemmelser som er gitt i denne loven». I denne formuleringen ligger det en begrensning i forvaltningslovens rekkevidde for innkrevingsmyndighetene. Paragrafene 3-3, 4-3, 5-15 og 13-5 er alle eksempler på slike «særlige bestemmelser» om saksbehandlingen.

Paragraf 3-3 oppstiller unntak fra forvaltningslovens regler om begrunnelse, klageadgang og utsatt iverksetting mv. Bestemmelsen er omtalt i 3-3.

Paragraf 4-3 fastslår at forvaltningsloven ikke skal gjelde for utskriving av forskuddstrekk og forskuddsskatt etter kap. 4 til 6. For forskuddsutskrivingen skal skatteforvaltningslovens saksbehandlingsregler gjelde tilsvarende så langt de passer.

Paragraf 5-15 som omhandler klage over pålegg om å gi opplysninger etter § 5‑14, fastslår at en klage må fremsettes «straks når den som pålegget angår er til stede og ellers innen tre dager». Her oppstilles med andre ord en klagefrist som avviker fra forvaltningslovens regler.

En annen klageregel som avviker fra forvaltningsloven finnes i § 13‑5, hvor det fremgår at motregning etter § 13‑1 kan påklages etter tvangsfullbyrdelsesloven § 5‑16. Klagefristen i disse sakene er satt til én måned.

Avvikende regler knyttet til forhåndsvarsel følger på sin side av skattebetalingsforskriften §§ 14‑20‑3 første ledd og 14‑20‑12 første ledd som omhandler tilbakekallelse av tollkreditt og tillatelse til dagsoppgjør.