Coronavirus - important information from the Tax Administration

8-3.10 § 8-3 tredje ledd første punktum – Fradragsrett for fast eiendom i tilknytning til primærnæringene

Bestemmelsen gir departementet hjemmel til å gi forskrift om fradragsrett ved oppføring og vedlikehold av for eksempel seter- eller gjeterhytte i reindriftsnæringen. Uten en slik bestemmelse kunne slike bygg ha blitt rammet av fradragsnektelse etter § 8-3 første ledd bokstav g første punktum.

I merverdiavgiftsforskriften § 8-3-1 gis det fradrag for inngående avgift «på kostnader til oppføring og vedlikehold av seter- og skogshusvære i jord- og skogbruk, samt gjeterhytter i reindriftsnæringen, dersom disse er avskrivbare driftsmidler etter skatteloven». Bestemmelsen er en videreføring av forvaltningspraksis der fradragsretten lå implisitt i tidligere forskrift om avgrensing av området for investeringsavgift i jordbruk med binæringer og skogbruk gjennom at forskriften hadde bestemmelser om fritak for investeringsavgift av oppføring og vedlikehold av nevnte bygg. Det fulgte som kjent av den tidligere investeringsavgiftsloven, som ble opphevet fra 1. oktober 2002, at spørsmål om hvorvidt det skulle beregnes investeringsavgift eller ikke på driftsmidler, bare var aktuelt i den utstrekning det forelå fradragsrett for inngående avgift etter merverdiavgiftsloven.

Når det gjelder gjeterhytter står det i merknadene til FMVA § 8-3-1 at «Finansdepartementet [har] uttalt at slike hytter som er oppsatt i beiteområdene og som hovedsakelig brukes under gjetingen eller på flyttereiser, anses som avskrivbare driftsmidler».

Spørsmålet om et bygg i tilknytning til jord-, skogbruks- eller reindriftsnæringen skal anses som et ordinært boligbygg uten rett til fradrag for inngående merverdiavgift eller som et fradragsberettiget bygg, har vært forelagt Klagenemnda for merverdiavgift i en rekke saker. Enkelte av disse er nevnt nedenfor.

Nybygg på seterKlageren, som var jordbruker, hadde oppført et nybygg på seteren beliggende under gårdsbruket. Bygget, som hadde en grunnflate på 80 kvm, inneholdt stue, kjøkken, tre soverom samt boder mv. Det ble i innstillingen vist til likheten med en vanlig hytte. Videre ble det vist til at bygget ikke ble benyttet til vanlig seterdrift eller på en måte som kunne likestilles med slik drift. At det foregår en produksjon på seteren, ble ansett som en nødvendig forutsetning for at et bygg kan godtas som et seterhusvære etter avgiftsreglene.

Samtlige nemndsmedlemmer sluttet seg til innstillingen.

Sommerbolig i reindriftsnæringenEn reineier hadde oppført sommerbolig i forbindelse med reindriftsnæringen. Han hadde etter daværende ordning fått innvilget offentlig støttelån til boligen som sekundærbolig i henhold til reindriftsavtalen. Etter det opplyste utgjorde total boflate i nybygget 80 kvm, fordelt på kjøkken, oppholdsrom, bad/soverom og kombinert bod/arbeidsrom. I tillegg var det gravd ut kjeller. Det var innlagt vann og sanitæranlegg i bygget.

SekundærboligFor så vidt gjelder praksis vedrørende sekundærboliger i reindriftsnæringen viste Skattedirektoratet til at det i hvert enkelt tilfelle foretas en konkret vurdering av hvorvidt den aktuelle sekundærboligen har en funksjon og en standard som gjør det naturlig å anse den på linje med seterhusvære i jordbruket. Videre ble det anført at det blir lagt betydelig vekt på om sekundærboligen er ansett som bolig eller som driftsbygning av de lokale ligningsmyndigheter.

Klagenemnda kom til at bygget ut ifra funksjon og standard ikke kunne anses som avgiftsfri driftsbygning (gjeterhytte) i reindriftsnæringen, men måtte betraktes som en ordinær sekundærbolig, altså bolighus.

Nybygg i skogbrukKlageren hadde oppført et bygg på 69 kvm grunnflate. Bygget besto av stue, kjøkken, to soverom, vindfang og bod. Som grunnlag for fradragsføring av inngående avgift ble det påberopt at det dreide seg om et nødvendig driftsmiddel i skogsdriften, et såkalt skogshusvære. Bygget var ikke godkjent av ligningsnemnda som et avskrivbart driftsmiddel.

Under henvisning til byggetegningene uttalte Skattedirektoratet i innstillingen at bygget med utstyr og innredning ikke skilte seg fra fritidshus av god standard. Videre ble det bl.a. vist til at det ved vurderingen av slike tilfelle, måtte legges vesentlig vekt på de stedlige ligningsmyndigheters bedømmelse.

Klagenemnda sluttet seg enstemmig til Skattedirektoratets innstilling om at bygget ikke kunne anses som et skogshusvære etter merverdiavgiftsloven.

GjeterhytteSaken må ses i sammenheng med KMVA 3254 av 12. november 1994, hvor klagenemnda i samsvar med Skattedirektoratets innstilling kom til at et bygg ikke kunne anses som gjeterhytte med fradragsrett for inngående avgift, men som sekundærbolig med avskåret fradragsrett. Bygget var på 60 kvm med 50 kvm boareal, hadde innlagt strøm, men ikke innlagt vann og WC. Ett nemndsmedlem dissenterte.

Etter anmodning fra Stortingets ombudsmann for forvaltningen fremla Skattedirektoratet saken for klagenemnda til fornyet behandling.

I den nye innstillingen foreslo direktoratet omgjøring av tidligere vedtak slik at fradragsrett kunne innrømmes. Det ble lagt til grunn at de kriterier med hensyn til byggets standard, areal, beliggenhet, omsettelighet og faktisk bruk som avgiftsmyndighetene i praksis har satt for å godta et bygg for boligformål som fradragsberettiget gjeterhytte, måtte anses oppfylt. Ved denne vurderingen ble det lagt vekt på at generelt økte krav til komfort, også måtte få virkning for gjeterhytter. Videre ble det bl.a. vist til beliggenheten i reindriftsområdet og at familien, som for øvrig deltok i driften, kun bodde på hytta deler av sommersesongen.

Alle nemndas medlemmer sluttet seg til innstillingen.

Avskrivbar eter skattelovenHøyesterett avsa 26. mai 1998 dom i en skattesak hvor spørsmålet var om et bygg kunne anses som gjeterhytte i reindriftsnæringen eller måtte anses som boligbygg. På grunnlag av det som fremkom i domspremissene har Skattedirektoratet i brev av 30. juni 1999 til et fylkesskattekontor vist til at de samme momenter som skal tillegges vekt ved vurderingen av om en hytte skal anses som avskrivbar næringshytte i reindriftsnæringen, også må gjelde i relasjon til fradragsretten etter merverdiavgiftsloven. Fra brevet siteres følgende:

1. «HR’s avgjørelse har i utgangspunktet ikke rekkevidde utover reindriftsnæringen. Retten vektlegger det spesielle ved virksomheten: at den har vært drevet på samme måte gjennom flere hundre år, og at den antas å måtte drives på samme måten i fremtiden med flytting av rein mellom vinter- og sommerbeite.

2. Den faktiske bruk av hytta og dens beliggenhet må tillegges stor vekt. Den må ligge i naturlig tilknytning til det beiteområdet som det skal føres tilsyn med.

3. Hytta kan ha en tidsmessig standard uten at det er til hinder for avskrivningsrett.

4. At hytta har rom for familie, og at reineieren tar denne med seg når han utfører sitt tilsyn med reinen, anses ikke å være et forhold som diskvalifiserer hytta som avskrivbart driftsmiddel.

5. At hytta ligger nær andre fritidseiendommer, er ikke alene grunn til ikke å anse den som avskrivbart driftsmiddel.

6. Det må i hvert enkelt tilfelle foretas en konkret totalvurdering av alle de momenter som i henhold til ovenstående er relevante, og hvor det legges avgjørende vekt på hyttas faktiske bruk og beliggenhet».

Saken gjaldt oppføring av et bygg på 65 kvm grunnflate som besto av stue, kjøkken, bad, to soverom og hems samt et uthus på 10 kvm hvor det var innredet badstue og utedo. Som grunnlag for fradragsføring av inngående merverdiavgift på oppføringskostnadene påberopte klager at det dreide seg om et bygg til bruk for arbeidere og eier i forbindelse med skogsdrift, et såkalt skogshusvære.

På bakgrunn av den informasjon som var blitt gitt når det gjaldt byggets standard og beliggenhet, var Skattedirektoratet av den oppfatning at bygget var til privat bruk. Det ble vist til at det i avgiftspraksis er lagt til grunn en streng fortolkning av hva som kan anses som skogshusvære. Videre ble det lagt vekt på at den aktuelle skogseiendommen var av relativ beskjeden størrelse, at vedkommende skogseier ikke selv avvirket skogen og at mulighetene for transport ut og inn av skogen var enkel ved hjelp av skogsbilveier.

Klagenemndas flertall fant å kunne innrømme fradrag for inngående avgift med 25 %. Dette ble begrunnet med at klager ville benytte hytta også når han var på eiendommen for å se til skogen, og at det var behov for et overnattingshusvære i skogsdriften.

Skattedirektoratet anmodet Finansdepartementet om å vurdere omgjøring av klagenemndas avgjørelse, jf. forskrift nr. 17 § 4. Departementet var enig med Skattedirektoratet i det ikke forelå rett til fradrag for inngående på bygget, men omgjorde likevel ikke klagenemndas avgjørelse. Departementet uttalte blant annet at «det ikke bør aksepteres fradragsrett for inngående merverdiavgift knyttet til oppføringskostnadene ved skogshusværet. Vi viser her til direktoratets begrunnelse i brev av 2. juli 2004, som er referert i vårt brev av 30. juli 2004. På bakgrunn av at det nå er gått nesten to år siden klagenemnda traff sitt vedtak, anser departementet imidlertid at det i dette tilfellet under enhver omstendighet vil være urimelig å benytte vår omgjøringsadgang».