Det er skatt­yters «egen bolig» som kan fritaksbehandles, jf. sktl. § 7-1 første ledd og § 7-2. Utleie av en bygning eller en del av en bygning som ikke anses å høre med til skatt­yters «egen bolig», omfattes ikke av reglene om skattefritak for utleieinntekter. Det samme gjelder for en bygning som ikke kan anses å høre med til skatt­yters fritidseiendom. Utleieinntekt av slike bygninger omfattes heller ikke av sjablongregelen for utleie av egen fritidseiendom eller korttidsutleie av egen bolig etter sktl. § 7-2 annet ledd.

Når det skal vurderes om minst halvparten av boligen, regnet etter utleieverdien, er benyttet av eieren til egen bruk, jf. sktl. § 7-2, må det tas stilling til hvilke deler av en eiendom som skal inngå ved denne beregningen. Det samme gjelder når det skal tas stilling til om inntekt ved korttidsutleie skal skattlegges etter sjablongregelen. Spørsmålet kan oppstå både hvor det på en eiendom kun er plassert én bygning og hvor det på en eiendom er plassert flere bygninger i nærheten av hverandre.

For fritidseiendommer må det på tilsvarende måte vurderes hvilke deler av en eiendom som inngår som en del av fritidseiendommen hvor utleieinntekter kan være delvis skattefrie etter sktl. § 7-2 annet ledd.

Spørsmålet har også betydning for om bygningen/bygningene skal anses som en enebolig/tomannsbolig eller en flermannsbolig. Hvis bygningene samlet sett anses som en flermannsbolig, kan det medføre at alle leieinntekter blir skattepliktige, også de som skriver seg fra hovedhuset. Hvis bare hovedhuset anses som skatt­yters «egen bolig», kan det medføre at leieinntekter fra hovedhuset blir skattefrie, mens leieinntekter fra den tilliggende bygningen blir skattepliktige, se for eksempel BFU 25/2007.

Separat utleie av hageparsell anses som en del av skatt­yterens egen bolig dersom hageparsellen anses som en del av boligens naturlig arronderte tomt.

Hvis flere bygninger ut fra fremstillingen nedenfor skal ses under ett, kan ikke skatt­yter velge å se bygningene hver for seg.

Hvis en del av en bygning som skatt­yter eier dels benyttes til eget boligbehov og dels til andre formål, for eksempel utleie, er spørsmålet om hele bygningen eller bare en del av den skal inngå i fritaksbehandlingen. Som utgangspunkt må en ikke-seksjonert bygning/kompleks som fysisk sett naturlig må karakteriseres som én bygning, ses under ett ved vurderingen av om utleieinntektene er skattefrie. Unntaksvis kan bygningen bestå av selvstendige enheter, slik at bare en del av bygningen kan anses som skatt­yters «egen bolig». De aktuelle delene må da vurderes for seg. Det er vanligvis kun aktuelt å anse én bygning som flere selvstendige enheter dersom det er etablert separate deler som hver for seg kan disponeres fritt og uavhengig av hverandre, både faktisk og rettslig, for eksempel ved belåning, utleie eller salg. Se for eksempel LRD 3. mai 2002 (Borgarting) i Utv. 2002/1019 og LRD 24. september 2008 (Borgarting) i Utv. 2008/1599. (I begge dommene ble to boligenheter som stod på forskjellige bruksnumre, men som var knyttet til hverandre med felles vegg, ansett som selvstendige boligeiendommer.)

Bygninger som ligger inntil hverandre og med fysisk gjennomgang slik at de kan fungere som én boligeiendom, må anses som én boligeiendom, med mindre de er seksjonert.

I et seksjonert bygg anses hver seksjon som en egen eiendom. I noen tilfeller kan to eller flere seksjoner behandles som én boligeiendom etter reglene om fritaksbehandling. Forutsetningen er at disse både fremtrer og faktisk nyttes som én boenhet eller at den ene seksjonen har tjenende funksjon for den andre. Fellesarealer som garasjeanlegg eller areal med for eksempel boder som benyttes av beboerne i et seksjonert boligsameie, må anses å ha en tjenende funksjon for leilighetene i sameiet og inngå som en del av skatt­yters bolig- eller fritidseiendom. Inntekt som en sameier har ved utleie av sin egen garasjeplass eller bodplass i et slikt sameie omfattes dermed av skattefritaket for leieinntekter.

Om et tilfelle hvor en annen seksjon ikke ble ansett å ha tjenende funksjon, se LRD 2. juni 2015 (Borgarting) i Utv. 2015/1479. (Skatt­yter eide 2 seksjoner/leiligheter som lå rett over hverandre i henholdsvis 1. og 2. etasje i en større bygård. Det var ingen direkte gjennomgang/trapp mellom leilighetene. Eieren hadde benyttet et soverom i leiligheten i 2. etasje som trimrom og et annet i begrenset grad som gjesterom. Retten fant at leiligheten i 2. etasje måtte vurderes på selvstendig grunnlag. Bruken av trimrommet og gjesterommet kunne ikke alene medføre at en 5-roms leilighet på 190 kvm boareal som framsto som en selvstendig og fullverdig bolig kunne ha karakter av å være tjenende overfor seksjonen i 1. etasje.)

Om et annet tilfelle hvor et fellesareal tilhørende et boligsameie ikke hadde noen tjenende funksjon for den enkelte sameiers bruk av sin leilighet som bolig, se BFU 13/2012.

BFU 1/2016 gjaldt et tilfelle hvor en bygning besto av to seksjoner som begge inneholdt to familieleiligheter av ulik størrelse og leieverdi, og hvor eieren selv benyttet den boenheten med høyest leieverdi i hver av seksjonene under ett som sin egen bolig. Det var innvendig dør mellom de 2 leilighetene eieren selv benyttet, og det ble lagt til grunn at de både praktisk og byggteknisk var egnet til å brukes som én bolig. Den andre leiligheten i hver av de to seksjonene ble leid ut. Da hver seksjon skal anses som en egen eiendom, ble det konkludert med at det i dette tilfellet ikke forelå noen flermannsbolig. Forutsatt at hver av de boenhetene eieren benyttet som egen bolig, også ved bruk under ett, hadde høyere leieverdi enn den andre boenheten i samme seksjon, ville vilkårene for skattefri leieinntekt være oppfylt for begge eiendommene/seksjonene, jf. sktl. § 7-2 første ledd bokstav a.

Er det i tillegg til hovedbygningen en eller flere frittliggende bygninger mv. på en eiendom, må det vurderes om de øvrige bygningene skal ses under ett med hovedbygningen, eller om de skal ses hver for seg når det skal tas stilling til om vilkårene for skattefritak for utleieinntekter er oppfylt. Spørsmålet vil være om bygningene samlet sett fremstår som en del av skatt­yters «egen bolig», eller om én eller flere av bygningene faller utenfor dette begrepet.

Ved vurderingen vil det ha betydning om bygningen har en tjenende funksjon for hovedbygningen. En tjenende funksjon er en funksjon som hovedbygningen ikke selv kan tilby i tilstrekkelig omfang. Typiske tjenende bygninger til boligeiendommer vil være garasje, bod og uthus, se emnet «Bolig – garasje». Også annekser, lysthus, båtnaust, biloppstillingsplasser, brygger mv. kan ha en tjenende funksjon til hovedbygningen. En forutsetning er at bygningen mv. har en slik tilknytning til hovedbygningen at den normalt vil følge resten av eiendommen ved et eventuelt salg.

Om et tilfelle der en frittliggende bygning med garasje i første etasje og utleid bolig i annen etasje ble ansett som en del av boligeiendommen etter reglene om gevinstbeskatning, se URD 26. april 1984 (Oslo byrett) i Utv. 1984/358.

Hvis et ordinært garasjebehov allerede er dekket i en del av hovedbygningen eller en annen frittliggende garasje på eiendommen, vil utleie lett medføre at bygningen ikke kan anses som en tjenende bygning selv om utleien skjer til boligformål, herunder garasjeformål. I BFU 5/2017 ble en frittliggende bygning med garasje/trimrom på 30 kvm og fire hybler på tilsammen 70 kvm ikke ansett for å ha en tjenende funksjon for hovedbygningen. I dette tilfellet fantes det dessuten en tredje bygning på eiendommen som også inneholdt garasje for hovedbygningen.

Hvis den bruksmessige tilknytningen til hovedhuset opphører, medfører det at bygningen ikke lenger kan anses som en del av skatt­yters «egen bolig». Dette gjelder f.eks. hvor en garasje bygges om til for eksempel hybler slik at den taper sin karakter av å være tjenende bygning, se BFU 25/2007. Det samme vil normalt gjelde hvor den frittliggende bygningen tas i bruk i virksomhet, selv om skatt­yter også bruker en mindre del av bygget privat. Se HRD i Utv. 2010/1277 (Rt. 2010/979). (En frittliggende garasje som sto på samme tomt som hovedbygningen ble påbygd en ekstra etasje hvor det ble innredet kontorlokaler, et lite kjøkken og toalett/dusj. Bygningen ble deretter i sin helhet utleid til bruk i virksomhet. Underetasjen som utgjorde selve garasjelokalet ble ikke ombygd, men ble brukt som lager og verksted av leietaker. Høyesterett kom til at bygningen ikke lenger kunne anses som en tjenende bygning. Ved i sin helhet å være utleid til kontor, verksted og lager hadde bygningen endret karakter og dens tjenende funksjon for hovedbygningen var opphørt. Det forhold at eieren oppbevarte noen private eiendeler i lokalene, ble av retten ansett å utgjøre en så bagatellmessig bruk at dette ikke rokket ved bygningens karakter og funksjon). Se også URD 14. desember 1984 (Ytre Follo herredsrett) i Utv. 1985/382.

Også hvor den frittliggende bygningen leies ut til boligformål, må det vurderes om bygningen har mistet sin karakter av å være en del av skatt­yters egen bolig. Vurderingen her kan bli noe forskjellig, avhengig av bygningens karakter og tilknytning til hovedhuset. En frittliggende garasje som er oppført for å dekke privat garasjebehov for de som bor i hovedhuset, vil for eksempel ikke opphøre å ha tjenende funksjon om den leies ut til garasjeformål. Det samme gjelder garasjeplass i felles garasjeanlegg som hører til boenheten og som følger boligen ved salg.

Anneks kjennetegnes ved at det er en mindre bygning som bruksmessig hører til hovedbygningen og som i det ytre fremstår som en del av boligeiendommen. Slike annekser som er ment å tjene som gjesterom mv. for beboerne av hovedhuset, anses i utgangspunktet å ha tjenende funksjon for dette. Dette må gjelde selv om annekset midlertidig leies ut, for eksempel til sommergjester eller som hybel. Hvis annekset innredes som utleiebygg og leies ut i sin helhet som sådan, vil annekset tape sin tjenende funksjon. Se for eksempel LRD 29. januar 2007 (Borgarting) i Utv. 2007/565 og BFU 25/2007.

Se også BFU 18/2013 hvor det ble det lagt til grunn at en frittliggende bygning som i seg selv oppfylte kravene til å anses som en selvstendig fullverdig bolig, ikke kunne anses som en tjenende bygning. Dette gjaldt selv om hele bygningen ble brukt av beboerne i hovedhuset.

Et båtnaust som er plassert i tilknytning til for eksempel en fritidseiendom og hvor det er naturlig at båtnaustet selges sammen med fritidseiendommen, må som utgangspunkt anses som en del av denne. Endres bruken, for eksempel ved at det innredes som en egen fritidseiendom, må naustet behandles for seg i forhold til reglene om skattefritak for inntekt ved utleie av fritidseiendom.

Har den tilliggende bygningen både tjenende og ikke-tjenende funksjoner, må det vurderes hvilket behov hovedbygningen har for den tilliggende bygningen og om eiendommen totalt sett hadde fungert tilfredsstillende uten den tilliggende bygningen. I tillegg må den tjenende funksjonen ha et så stort omfang, sett i forhold til den ikke-tjenende funksjonen, at den tilliggende bygningen totalt sett har karakter av å være en tjenende bygning til hovedbygningen. Eksempel på slik kombinert bruk er en dobbeltgarasje med en hybelleilighet over. Hvis bygget skal dekke garasjebehov for de som bor i hovedbygningen, vil bygget anses å ha tjenende funksjon for hovedbygningen. Dette vil gjelde selv om leieverdien av hybelleiligheten er større enn leieverdien av garasjedelen. Dette må også gjelde hvor leietakeren benytter den ene eller begge garasjeplassene, forutsatt at garasjebehovet for beboerne i hovedhuset ikke er dekket på annen måte. Hvorvidt lokalene over garasjedelen brukes/leies ut til boligformål eller næringsformål vil være uten betydning for vurderingen av hvorvidt bygningen har tjenende funksjon. Om et tilfelle hvor lokalene over den frittliggende garasjen ble utleid til næringsformål, se LRD 2. november 2012 (Frostating) i Utv. 2012/1727.

Er garasjebehovet for beboerne i hovedhuset dekket på annen måte, for eksempel i en del av hovedbygningen eller en annen frittliggende garasje på eiendommen, kan en slik tilliggende bygning ikke anses å ha en tjenende funksjon, jf. pkt. 14.1.3.

Er hovedbygningens behov for den tilliggende bygningen ubetydelig, anses bygningen ikke som en tjenende bygning, se HRD i Utv. 2010/1277 (Rt. 2010/979) (Polak) (referert i pkt. 14.1.3).

Et båtnaust som er plassert i tilknytning til eiendommen og som delvis innredes som fritidsbolig, anses fremdeles å ha tjenende funksjon hvis det fortsatt kan tjene som båtnaust for eieren av hovedbygningen.

Skal hovedhuset (som brukes som egen bolig) og den frittliggende bygningen etter dette vurderes under ett, er det avgjørende om leieverdien for den delen av bolighuset og garasjebygget som eieren bruker selv, overstiger leieverdien for det som leies ut.

Om et tilfelle hvor en bygning ikke hadde tjenende funksjon for hovedbygningen, se LRD 29. januar 2007 (Borgarting) i Utv. 2007/565.

Bor eieren i den tilliggende bygningen, blir spørsmålet omvendt dvs. om boligbygget faktisk brukes til nødvendige funksjoner for den tilliggende bygningen. For at reglene om fritaksbehandling skal gjelde, må eieren også i disse tilfellene benytte minst halvparten av hele eiendommen, regnet etter leieverdi, som egen bolig.

I forhold til avskrivningsreglene skal hver bygning vurderes isolert i forhold til leieverdien for de forskjellige delene, jf. sktl. § 14-41 annet ledd. Bygninger som etter en slik vurdering er avskrivbare, kan aldri omfattes av særreglene om helt eller delvis skattefritak for utleieinntekter (fritaksbehandling). Dette gjelder selv om bygningen også har en tjenende funksjon til hovedbygningen, f.eks. garasje.