3-21.2 § 3-21 første ledd – Avgiftsplikt ved uttak av varer

Ved lov 29. juni 2007 nr. 45 ble uttaksreglene i merverdiavgiftsloven endret som følge av en gjennomgang av uttaksbestemmelsene som ble funnet nødvendig i lys av merverdiavgiftsreformen 2001, jf. St.prp. nr. 1 (2001–2002). Det vises til Ot.prp. nr. 59 (2006–2007). En kort omtale av endringene er gitt i F 2. juli 2007.

For avgiftsplikten ved uttak av varer innebar endringene materielt sett først og fremst at avgiftsplikten, som hovedregel, er betinget av at det foreligger rett til fradrag for inngående avgift ved anskaffelsen eller fremstillingen. Tidligere gjaldt denne begrensningen bare varer som var særskilt unntatt fradragsrett etter tidligere lov § 22. Se nå §§ 8-3 og 8-4. Endringen tar konsekvensen av at uttaksreglene er begrunnet i at en endret bruk kan innebære at forutsetningen for fradragsføring av inngående avgift er brutt. Begrunnelsen rekker imidlertid ikke lenger enn til å kreve avgift av varer som har gitt fradragsrett. I den grad det påløper avgiftsplikt ved uttak av varer som ikke har gitt fradragsrett, vil det skje en avgiftskumulasjon som merverdiavgiftssystemet tar sikte på å unngå. Det vises til Ot.prp. nr. 59 (2006–2007) kapittel 4.

Begrepet uttakHovedregelen er at det påløper plikt til å beregne avgift når en vare tas ut fra en registrert eller registreringspliktig virksomhet. Merverdiavgift som skal beregnes ved uttak omtales ofte som uttaksmerverdiavgift. Avgiften skal innberettes som utgående avgift, jf. § 1-3 første ledd bokstav e. Hva som skal til for å anse en vare som uttatt, byr vanligvis ikke på problemer. Tidligere lov § 14 benyttet formuleringen «tar ut vare fra virksomheten til bruk privat eller til andre formål utenfor loven». Endringen er ikke ment å innebære noen realitetsendring med hensyn til hva som skal regnes som uttak. Den avspeiler likevel at det avgjørende er at varen ikke lenger er til bruk i virksomheten i den forstand at den er virksomheten uvedkommende. Det anses ikke som uttak at en vare rent faktisk ikke lenger brukes i virksomheten, for eksempel fordi den er utrangert. På den annen side kan utrangerte varer eller varer som av forskjellige grunner finnes uhensiktsmessige for virksomheten, naturligvis være gjenstand for uttak.

Dersom en virksomhet blir slettet (f.eks. pga. omsetning under minste beløpsgrense), men virksomheten fortsetter i næring, anses dette ikke å innebære noe uttak etter bestemmelsen. For kapitalvarer som nevnt i § 9-1, antar direktoratet at det i disse tilfellene må foretas justering. Dersom næringsvirksomheten opphører helt anses dette derimot å innebære et uttak av virksomhetens driftsmidler og varebeholdning.

Høyesterett uttalte i en dom av 23. september 2003 (Rt 2003 s.1233 Actif Hotel Eiendom) bl.a. at når en virksomhet ved endret lovgivning får endret status fra å være omfattet av loven til å være unntatt fra loven, vil ikke dette utløse noen avgiftsplikt etter uttaksbestemmelsene. Dommen gjaldt tidligere lov § 14, men tilsvarende antas å gjelde fortsatt. Høyesterett kom imidlertid i samme dom til at det utløste avgiftsplikt når et eiendomsselskap og et driftsselskap i hotellvirksomhet ble fellesregistrert. Eiendomsselskapet var registrert for utleie av alt inventar til hotelldriften. Da eiendomsselskapet ble fellesregistrert med driftsselskapet ble ikke selskapet lenger avgiftspliktig for utleien. Høyesteretts flertall kom til at det endrede registreringsforholdet utløste avgiftsplikt. Dommen er også omtalt nedenfor.

I tråd med ovenstående legger Skattedirektoratet til grunn at det utløser avgiftsplikt etter bestemmelsen dersom en frivillig registrert virksomhet velger å ikke lenger være registrert.

Kapitalvarer Etter første ledd annet punktum gjelder ikke plikten til å beregne avgift ved uttak for kapitalvarer som nevnt i § 9-1 dersom varen tas ut til formål innenfor den samlede virksomheten. Slike kapitalvarer omfattes i stedet av bestemmelsene om justering og tilbakeføring av inngående merverdiavgift i lovens kapittel 9. For kapitalvarer som tas ut til bruk utenfor den samlede virksomheten, gjelder imidlertid den alminnelige plikten til å beregne uttaksmerverdiavgift.

Justeringsbestemmelsene kom inn i loven etter den ovenfor omtalte gjennomgang av uttaksbestemmelsene, jf. Ot.prp. nr. 59 (2006–2007) kap. 7. Uttaksbestemmelsene og bestemmelsene om justering og tilbakeføring av inngående merverdiavgift tar sikte på å gjøre merverdiavgiftssystemet så nøytralt som mulig i den forstand at forbruk i størst mulig grad avgiftsbelegges likt. Bestemmelsene utfyller hverandre og må derfor ses i sammenheng. Dersom det skal beregnes uttaksmerverdiavgift etter § 3-21, skal inngående merverdiavgift ikke justeres. Se § 9-2 femte ledd. TingsinnskuddHvis eksempelvis en avgiftspliktig virksomhet benytter en maskin som tingsinnskudd ved opprettelse av nytt selskap (ikke omsetning, se kap. 2-4.2), vil det foreligge uttak og derav endelig avgiftsberegning. Justering sreglene kommer ikke til anvendelse. Se kap. 9-2.8.