8-2.6 § 8-2 tredje ledd – Fradragsrett for fellesanskaffelser hvor avgiftspliktig omsetning er ubetydelig i forhold til samlet omsetning

Bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 8-2 tredje ledd angir en nedre omsetningsgrense for fordeling av fellesanskaffelser i merverdiavgiftslovens forstand. Om hva som anses om fellesanskaffelser, se omtale under kap. 8-2.2.

Dersom omsetning som omfattes av loven normalt ikke overstiger 5 % av virksomhetens samlede omsetning i løpet av et regnskapsår, kan det ikke gjøres fradrag for noen del av inngående avgift på fellesanskaffelser. I tidligere forskrift nr. 18 § 4 tredje ledd ble omsetning som ikke overstiger 5 % av den samlede omsetningen definert som ubetydelig, og denne regelen blir derfor ofte kalt ubetydelighetsregelen. Ubetydelighetsregelen gjelder i utgangspunktet for anskaffelser av alle typer varer og tjenester, herunder felles driftskostnader som nevnt i FMVA § 8-2.2.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 8-2 tredje ledd annet punktum at ubetydelighetsregelen ikke omfatter virksomheter som hovedsakelig omsetter unntatte finansielle tjenester etter merverdiavgiftsloven § 3-6, se nærmere omtale i siste avsnitt i dette kapittelet, samt i kap. 3-6.2.

Ved vurderingen av eventuell avskjæring etter ubetydelighetsregelen, er det virksomhetens totale omsetning som skal legges til grunn i forhold til virksomhetens samlede omsetning som omfattes av merverdiavgiftsloven. I F 10. november 2005, ble det tatt stilling til om ubetydelighetsregelen i forskrift nr. 18 § 4 første ledd kom til anvendelse og dermed avskar fradragsretten for inngående avgift på fellesanskaffelser til hotellrom. Direktoratet la til grunn at ubetydelighetsregelen ikke kom til anvendelse for fellesanskaffelser til hotellrom når den totale avgiftspliktige omsetningen på hotellet var over 5 %, selv om avgiftspliktig omsetning på rommene isolert sett var under 5 %. At det i forhold til eventuell avskjæring etter ubetydelighetsregelen, skal legges til grunn total omsetning som omfattes av loven sett i forhold virksomhetens totale omsetning, er også lagt til grunn i KMVA 5986A.

Inngående avgift på de aktuelle anskaffelsene til hotellrommene kunne fordeles etter prinsippet i forskriftens § 3 (omsetning), jf. § 1 (antatt bruk), dvs. at det ble innrømmet delvis fradrag basert på omsetningen som skjedde på rommene. Dette ble også lagt til grunn i Gulating lagmannsretts dom av 14. juni 2010 (Victoria Hotell AS). Dommen er referert i kap. 8-2.3 ovenfor.

Virksomhetens samlede omsetningOppsummeringsvis vil Skattedirektoratet presisere at ved vurderingen av om ubetydelighetsregelen kommer til anvendelse for en virksomhet som driver ulike aktiviteter som både er avgiftspliktige og unntatt fra avgift, skal virksomhetens totale omsetning legges til grunn, jf. lovens uttrykk «virksomhetens samlede omsetning». Vurderingen skal således skje på subjektnivå og ikke for de enkelte virksomhetsområder.

KMVA 6525 av 19. oktober 2009

Saken gjaldt en virksomhet som drev med oppstalling av hester, rideundervisning, aktivitetstilbud for barn og voksne, gårdsturisme samt produksjon av tørrhøy, grønnsaker og urter. Klager hadde fradragsført inngående merverdiavgift på fellesanskaffelser. Ifølge klagers opplysninger, utgjorde avgiftspliktig omsetning under 5 % av samlet omsetning. Skattekontoret la til grunn at ubetydelighetsregelen avskar fradrag i dette tilfellet. Klagenemnda stadfestet innstillingen enstemmig.

Normalt ikke overstiger – ekstraordinære forholdReglene for forholdsmessig fradrag er generelt utformet med sikte på i størst mulig grad å avspeile en virksomhets normale driftsmønster. Dette har blant annet nedfelt seg ved at helt ekstraordinære omstendigheter som påvirker en virksomhets omsetningsmønster, ikke skal spille inn ved vurderingen av om fradragsrett for inngående avgift på fellesanskaffelser skal avskjæres etter § 8-2 tredje ledd eller innrømmes fullt ut etter § 8-2 fjerde ledd. Således skal omsetning bare anses som ubetydelig og derved påvirke retten til forholdsmessig fradrag, dersom denne omsetningen normalt ikke overstiger 5 % av samlet omsetning. Dersom omsetningen som omfattes av loven normalt ligger under denne grensen, skal således ikke en overskridelse av grensen pga. ekstraordinære forhold føre til at fradragsretten utvides.

KMVA 5719 av 16. oktober 2006

I saken var det spørsmål om å nekte fradrag for inngående merverdiavgift på opparbeidelse og drift av golfbane på grunn av at golfklubben hadde hatt avgiftspliktig omsetning på under 5 % av den totale omsetningen i 2003, 2004 og 2005. I 2001 var den også under 5 %, mens omsetningen i 2002 var på 5,92 % av virksomhetens totale inntekter. Spørsmålet var så forståelsen av uttrykket «normalt» i forhold til om det skulle innrømmes fradrag for inngående avgift i 2002. I innstillingen til klagenemnda fant Skattedirektoratet det klart at den avgiftspliktige bruken «normalt» hadde vært under 5 % i årene 2003, 2004 og 2005. Dette måtte også gjelde for et nystartet selskap. En eventuell framtidig oppgradering av golfbanen med forventet økt reklamepotensial, kan ikke endre statusen for hva som har vært «normalt» de forutgående årene. Det forelå ikke nok opplysninger i saken til at det kunne avgjøres om det var ekstraordinære forhold som medførte at avgiftspliktig omsetning oversteg 5 % av totalomsetningen i 2002, og direktoratet ba fylkesskattekontoret vurdere dette året på nytt.

Se også .

av 15. desember 1994

Klager hevdet at ubetydelighetsregelen ikke kunne anvendes direkte for nyetablert virksomhet og stilte også spørsmål ved om bestemmelsen i det hele tatt kom til anvendelse i de tilfeller den «ubetydelige avgiftspliktige omsetning» oversteg en million kroner i løpet av et år. Klager pekte også på at tilfeldigheter i forbindelse med størrelsen av den avgiftsfrie omsetning i forhold til den avgiftspliktige omsetning ville innebære at det ikke gis forholdsmessig fradrag for fellesanskaffelser selv om den avgiftspliktige omsetning er meget stor. Nemnda påpekte at det var de faktiske forhold som måtte legges til grunn ved anvendelsen av forskrift nr. 18 § 4 (nå merverdiavgiftsloven § 8-2 tredje og fjerde ledd). Omsetningens omfang og at avgiftspliktig omsetning utgjør over en million kroner har ingen betydning i denne sammenheng. Nemndas formann uttalte at selv om det kan være noe usikkert hva som ligger i begrepet «normalt ikke overstiger 5 %», måtte det at avgiftspliktig omsetning i tre år ikke hadde oversteget 5 % anses som «normalt» i lovens forstand selv i et nystartet selskap.

Normalt ikke overstiger – konkret vurderingUtgangspunktet er at hvert enkelt år må vurderes for seg i forhold til ubetydelighetsregelen. Dersom det foreligger flere år med avgiftspliktig omsetning under 5 %, må det antas at denne omsetningsfordelingen kan hevdes å være «normal» etter merverdiavgiftsloven § 8-2 tredje ledd første punktum. For det tilfellet at omsetningsfordelingen et enkelt år overstiger 5 % i avgiftspliktig omsetning, og dette ikke er påvirket av ekstraordinære forhold, men tvert om framkommer etter helt vanlig drift, antar Skattedirektoratet at det er adgang til forholdsmessig fradrag for inngående avgift for dette ene året i medhold av merverdiavgiftsloven § 8-2, jf. FMVA § 8-2-2. Hva som eventuelt kan anses som ekstraordinært i slike tilfeller, må avgjøres konkret for hver enkelt virksomhet.

Spørsmålet om hva som skal regnes som virksomhetens omsetning er omtalt i kap. 8-2.9, nærmere bestemt i tilknytning til begrepet «virksomhetens samlede omsetning» i FMVA § 8-2-2.

Finansielle tjenester Ved merverdiavgiftsreformen 2001 ble det tilføyd et nytt annet punktum til § 4 i forskrift nr. 18 om at ubetydelighetsregelen ikke gjaldt for virksomheter som hovedsakelig omsatte tjenester som var omfattet av unntaket for finansielle tjenester. Unntaket fra ubetydelighetsregelen er videreført i ny lov § 8-2 tredje ledd annet punktum og gjelder virksomheter som hovedsakelig omsetter tjenester som er unntatt fra avgiftsplikt etter § 3-6. Bakgrunnen for bestemmelsen framgår av SKD 13/01, der Finansdepartementet på side 42 legger til grunn at ubetydelighetsregelen «vil kunne gi særlig utilsiktede virkninger innenfor finanssektoren». Det ble blant annet pekt på at selv om avgiftspliktig omsetning i finanssektoren kan utgjøre en liten del av totalomsetningen, så vil likevel den avgiftspliktige omsetningen komme opp i betydelige beløp. Dette argumentet har ingen betydning i andre næringer, jf. omtalen ovenfor av KMVA 3005.