6-9.3 § 6-9 første ledd – Omsetning av fartøy mv.

I merverdiavgiftsloven § 6-9 første ledd bokstav a er det bestemt at omsetning av en rekke nærmere angitte større skip er fritatt fra avgiftsplikt. Fritaket er begrunnet i hensynet til skipsfartens internasjonale stilling.

Størrelse På grunn av endringer i sjøfartsloven ble fritakets størrelsesangivelse i 1983 forandret fra 25 bruttoregistertonn til 15 meter største lengde (jf. Av 2/84 av 4. januar 1984).

Overgangsregler ifm. denne lovendringen er gjengitt i Av 16/84 av 21. mai 1984 (omhandler bl.a. Finansdepartementets fritak av 8. mai 1984 med hjemmel i § 70). For øvrig vises til kap. 6-9.1 ovenfor vedrørende de forskjellige lovendringene.

For bergings- og redningsfartøyer kreves fra 1. januar 2018 ikke lenger at fartøyet er på minst 15 meter. Bergings- og redningsfartøy er følgelig fjernet fra oppregningen i paragrafens første ledd bokstav a. Fritaket følger nå av ny bokstav g.

Bruk Det avgjørende for fartøyets status i avgiftssammenheng vil være fartøyets aktuelle bruk. Dersom det er på det rene at kjøper skal bruke fartøyet til andre formål enn nevnt i § 6-9 første ledd bokstav a (opphugging, flytende hotell e.l.), vil fritaket ikke komme til anvendelse, jf. U 5/70 av 30. november 1970 nr. 8 vedrørende salg av fiskefartøy til opphugging.

Omsetningen av et avgiftsfritt skip til en kjøper (f.eks. megler) som ikke selv skal bruke skipet, men i stedet omsette dette videre til en ny kjøper for opprinnelig bruk, vil være fritatt fra avgiftsplikt. Problemstillingen er fyldig omtalt i Av 14/78 av 19. juni 1978 nr. 4 vedrørende fiskefartøy uttatt som arveforskudd fra registrert fisker.

Finansdepartementet uttalte 20. september 2001 til Toll- og avgiftsdirektoratet at ved videresalg kan det være adgang for importør/vareeier å trekke bruken i neste omsetningsledd inn i vurderingen av avgiftsspørsmålet. Lovens fritaksvilkår vil kunne anses som oppfylt på importørens/vareeierens hånd i tilfeller hvor det på innførselstidspunktet er inngått kjøpekontrakt og det legges frem dokumentasjon som sannsynliggjør kjøpers faktiske benyttelse av fartøyet. Ved bortleie vil lovens vilkår være oppfylt dersom det dokumenteres at leietaker skal bruke fartøyet i fritaksberettiget virksomhet.

Kombinert bruk Dersom en del av et fartøys bruk faller innenfor fritakskriteriene mens den øvrige bruk faller utenfor, har det vært antatt at det må betales avgift av hele vederlaget ved omsetningen.

Et utenrettslig forlik ifm. sak for Oslo byrett i 1996 innebærer at forannevnte tidligere praksis som la til grunn eksklusiv bruk til fritaksberettiget formål, ikke lenger kan benyttes. Rettstilstanden etter forliket ved kombinert bruk er ikke klar når det gjelder hvilken prosentandel bruken til fritaksberettiget formål må utgjøre. Imidlertid synes det klart at den må utgjøre en hovedsakelig del dersom omsetningen skal være avgiftsfri.

Skipsskrog Ferdigbygde hele skipsskrog som er i stand til å flyte på sjøen ved egen hjelp, anses som fartøy i relasjon til fritaket (U 3/75 av 27. mai 1975 nr. 2, jf. F 28. februar 1978).

Passasjerskip Et skip på minst 15 meter til bruk for passasjerbefordring vil kunne omsettes avgiftsfritt kun dersom befordringen skal skje mot vederlag. Det er videre et vilkår at anskaffelsen skal være til bruk i næringsvirksomhet, jf. Av 16/88 av 19. oktober 1988 og F 28. april 2004.

Eksempler på vurderingen av begrepet «passasjerbefordring mot vederlag» fremgår av U 4/70 av 25. november 1970 nr. 3 (kommunal skyssbåt) og U 6/73 av 18. oktober 1973 nr. 6 (tre eksempler).

Ambulansefartøy I forhold til avgiftsfritaket i mval. § 6-9 første ledd bokstav a regnes et ambulansefartøy som fartøy til bruk for persontransport mot vederlag. Dette gjelder selv om ambulansetjeneste etter loven er en helsetjeneste som er unntatt fra avgiftsplikt etter mval. § 3-2 sjette ledd.

Sentralskattekontoret for storbedrifter har i brev av 29. mars 2017 til et selskap uttalt at etKabelleggingsfartøykabelleggingsfartøy ikke kan anses hovedsakelig til bruk for varetransport. Fartøyet var spesiallaget for legging av undersjøiske kabler. Kablene ble hentet på fabrikken der de blir tromlet opp på fartøyets to store tromler og fra fabrikken fraktet dit hvor leggingen av kabelen starter. Transportelementet ble ansett underordnet kabelleggingen.

Hålogaland lagmannsretts dom av 5. mai 1983

En bedrift drev virksomhet på en øy slik at arbeiderne daglig måtte fraktes med båt til og fra arbeidsstedet. Lagmannsretten kom frem til at båten ikke var omfattet av fritakene for skip. Forutsetningen om passasjerbefordring mot vederlag var ikke til stede.

Hålogaland lagmannsretts dom av 5. februar 1976

Tilsvarer forannevnte sak med den endring at bedriften mens saken pågikk stiftet eget ruteselskap for å drive denne passasjerbefordringen. Lagmannsretten la vekt på det underliggende forhold og stiftelsen av eget ruteselskap medførte derfor ingen avgiftsmessige endringer.

KMVA 5111A av 12. desember 2005

Det avgjørende for et skips avgiftsmessige status vil være den aktuelle bruk. Ved tvilstilfeller må selger kunne sannsynliggjøre at skipet skal benyttes til slik passasjerbefordring som næringsvirksomhet. Hvilken dokumentasjon som skal kreves i det enkelte tilfellet, må avgjøres konkret. I denne saken dreide det seg om en dyr lystbåt som var særdeles godt egnet til privat bruk. Når dette er tilfelle, må det stilles strenge krav til dokumentasjon for at skipet likevel skal kunne selges avgiftsfritt. Fylkesskattekontoret fant ikke dokumentasjonen tilstrekkelig og etterberegnet utgående avgift ifm. salg av båten, samt en del utstyr til denne. Klagenemnda stadfestet etterberegningen. Ifm. konkursbegjæring, måtte domstolene ta stilling til spørsmålet. Lagmannsretten kom til at klager, etter en helhetsvurdering av de opplysninger som forelå ved salget, sett i sammenheng med opplysninger om senere faktisk bruk, hadde sannsynliggjort at selskapet hadde opptrådt med den aktsomhet som kreves for å forvisse seg om at det reelle formål var at båten hovedsakelig skulle benyttes til passasjerbefordring mot vederlag. Etter dette omgjorde klagenemnda sitt tidligere vedtak.

Lastefartøy Når det gjelder lastefartøy, vil omsetning av et slikt fartøy kunne skje avgiftsfritt selv om befordringen av last ikke skal skje mot vederlag. Også offentlige institusjoners innkjøp av lastefartøy på minst 15 meter vil være fritatt for avgiftsplikt.

Fritaket i § 6-9 første ledd bokstav a omfatter også fartøy på minst 15 meter bestemt for sleping, berging, redning, isbryting eller fangstvirksomhet.

Spesialfartøy Spesialfartøy til bruk i petroleumsvirksomheten til havs er fritatt fra avgiftsplikt etter første ledd bokstav b. Vedrørende slike fartøy og lovendringen i 1980 vises det til kap. 6-30.5 og Ot.prp. nr. 48 (1979–80).

Supplyfartøy Skattedirektoratet har i brev av 4. februar 2011 til en næringsdrivende, uttalt at et fartøy som er spesialbygget for å tjene som supplyfartøy i petroleumsvirksomhet og som har oppdrag i slik virksomhet, omfattes av fritaket for spesialfartøy til bruk i petroleumsvirksomhet i mval. § 6-9 første ledd bokstav b. I tillegg vil et rent supplyfartøy omfattes av paragrafens første ledd bokstav a, som fartøy til bruk for varetransport.

Skolefartøy Fritaket for skolefartøy i første ledd bokstav c er ikke betinget av skipets størrelse. Foruten de tradisjonelle skoleskip («Christian Radich» mfl.) under tradisjonell bruk, omfatter fritaket også fartøy som benyttes til yrkesrettet sjømannsopplæring som f.eks. sjøaspirantskolene (jf. F 16. januar 1973 vedrørende øvelsesfartøyet «Nordland» og Av 5/89 av 15. februar 1989 nr. 4 vedrørende fartøyet M/S «Hardsjø»). I Av 10/83 av 18. mars 1983 nr. 4 er gjengitt en generell uttalelse fra Finansdepartementet om forståelsen av begrepet skolefartøy.

Marinefartøy mv. Ved Finansdepartementets vedtak av 18. juni 1973, gitt med hjemmel i tidligere lov § 70, ble fritaket for «marinefartøy» i tidligere lov utvidet til å gjelde alle motordrevne fartøy på minst 30 fot som anskaffes til Forsvaret. Dette vedtaket er nå lovfestet i § 6-9 første ledd bokstav d. For at man ikke både skal bruke målene fot og meter i lovbestemmelsen, er «30 fot» endret til «ti meter». Da man har forutsatt at alle marinefartøy er over ti meter, har en ikke lenger noen særbestemmelse for disse.

Leveranser av spesielle våpensystemer mv. til slike fartøy vil kun være avgiftsfrie dersom de leveres sammen med fartøyet (F 19. mars 1970).

Alle Forsvarets skip på minst 10 meter omfattes av fritaket i § 6-9 første ledd bokstav d, jf. U 2/73 av 27. april 1973 og F 28. februar 1979. Fritaket gjelder også for skip som er utleid til marinen (Av 2/83 av 10. januar 1983).

Forskning og værvarsling Avgiftsfritaket for fartøy til bruk for forskning og værvarsling finner en i første ledd bokstav e. Skip som driver havforskning, fiskeriforskning o.l. er eksempler på forskningsskip som omfattes av fritaket.

Dybdemåling og kartlegging Fartøy som benyttes til dybdemåling og kartlegging av sjøbunnen for Norges Sjøkartverk og private som ønsker opplysninger om sikre sleperuter o.l., er ikke blitt regnet som forskningsskip i relasjon til avgiftsfritaket (jf. U 7/76 av 16. desember 1976 nr. 3).

Heller ikke fartøy som er anskaffet av næringsdrivende til bruk for eksperimentering, utprøving og undersøkelser som ledd i produktutvikling, er blitt ansett som forskningsskip (F 7. januar 1975).

Fiskefartøy Fiskefartøy på minst seks meter er fritatt fra avgiftsplikt etter første ledd bokstav f. Dette innebærer en utvidelse av fritaket i forhold til tidligere lov. At man i bokstav f har fjernet det tidligere skillet mellom fiskefartøy over og under 15 meter, får betydning for fritaket i annet ledd, som nå gjelder for alle fiskefartøy på minst seks meter og ikke som før bare for fiskefartøy på minst 15 meter.

I forskriftens §§ 6-9-1 og 6-9-2 er inntatt vilkårene for å komme inn under avgiftsfritaket for fiskefartøy.

Et fiskefartøy er ifølge § 6-9-1 et fartøy som kun benyttes til fiske og som er skikket til dette både når det gjelder byggemåte og utstyr og som ikke er bygget for fremdrift med utenbordsmotor, herunder hekkaggregat.

For fiskefartøy under 15 meter er fritaket betinget av at det kan fremlegges bekreftelse fra skattekontoret om at kjøperen er registrert i Merverdiregisteret og i løpet av de siste tolv måneder har hatt omsetning av råfisk, sel, hval, tang og tare som overstiger beløpsgrensen for registrering i merverdiavgiftsloven § 2-1. Det foreligger flere klagenemndsavgjørelser der fritak er nektet dersom bekreftelse fra skattekontoret mangler selv om alle øvrige vilkår er oppfylt, jf. bla. . Kravet om bekreftelse fra skattekontoret er blitt praktisert slik at det er tilstrekkelig at søknad om slik bekreftelese er mottatt på leveringstidspunktet. Denne lempelige praksis er begrunnet i forutberegnelighet for de avgiftspliktige, da skattekontorets saksbehandlingstid kan variere. Videre kreves en erklæring fra kjøper om at fartøyet utelukkende er til bruk i yrkesmessig fiske. Det vises til FMVA § 6-9-2.

Råfisk Når det gjelder uttrykket «råfisk» vil dette omfatte de fiskeslag som er regulert i fiskesalgslagsloven samt laks og sjøørret.

Under forutsetning av at vilkårene for øvrig er oppfylt, kan Skattedirektoratet frita salg av omhandlede fartøyer for merverdiavgift i de tilfeller hvor kjøper pga. spesielle avbruddsårsaker ikke oppfyller ovennevnte vilkår om omsetningens størrelse. Det vises til S 54 tillegg nr. 2 av 12. august 1975.

Taretrålere Taretrålere anses som lastefartøy (og ikke fiskefartøy) i relasjon til fritaket i § 6-9 første ledd nr. 1 bokstav a (Av 26/83 av 11. november 1983 nr. 7).

Spesialfartøy som eksklusivt egner seg til skjæring og innsamling av tang, anses ikke hva gjelder byggemåte og utstyr, som «skikket til fiske» (Av 14/78 av 19. juni 1978 nr. 7, jf. Av 21/82 av 5. august 1982 og F 9. juni 1989).

Sameie Fritaket gjelder ikke fartøy som anskaffes i sameie av fisker og annen næringsdrivende (Av 6/82 av 5. mars 1982 nr. 9). Lottfiskere Lottfiskere som tar båt-, redskaps- eller mannslott driver felles virksomhet. Lottlaget skal registreres i Merverdiavgiftsregisteret. Lottfiskerne må være registrert for egen avgiftspliktig virksomhet med fiske for å kunne anskaffe fiskefartøy avgiftsfritt. Det må avgjøres ved en konkret vurdering hvorvidt en fiskefartøyeier driver næringsmessig fiske eller utleie av driftsmidler når vederlaget for bruk av båt gjøres opp ved båtlott (Av 12/86 av 6. august 1986, jf. F 19. november 1970).

Driftsutstyr Ifølge § 6-9 første ledd annet punktum skal det heller ikke betales avgift av utstyr som leveres sammen med fartøy som nevnt i første ledd. Isolerte leveranser av slikt utstyr etter (eller forut for) hovedleveransen vil følgelig være avgiftspliktig.

Avgiftsfritaket etter bestemmelsens annet punktum gjelder kun driftsutstyr, f.eks. redningsutstyr, til bruk ombord i fartøyet. Immaterielle rettigheter som konsesjon/deltageradgang kan ikke anses som omfattet av fritaket, jf. Finansdepartementets brev til Norges Fiskarlag av 8. oktober 2008.

Levering av aluminium fiskekasser som ble levert sammen med et fiskefartøy av samme leverandør, ble ansett som avgiftsfritt da kassene ble ansett som fartøyets faste driftsutstyr, dvs. ikke vanlige emballasjekasser for fisk (S 6. oktober 1969).

Trål og andre fiskeredskaper kan ikke leveres avgiftsfritt sammen med et skip (F 25. januar 1971).

Bunkersolje til bruk som ballast (men ikke drivstoff) kan faktureres avgiftsfritt sammen med et skip (Av 7/80 av 3. juni 1980 nr. 9).

Enkeltsaker

Sjøredskaper Avgiftsfritaket i omfatter ikke mudderapparater, dykkerbåter, boreflåter og lignende sjøredskaper (dette gjelder ikke plattformer o.l. til bruk i oljevirksomheten til havs).

ROVROV står for «Remote Operating Vehicle». Det er en robot som blir fjernstyrt fra et kontrollrom på et skip eller plattform. Den brukes til en rekke oppgaver på havdypet, bl.a. til kartlegging av havbunn, inspeksjon, vedlikehold og reparasjon av havbunnintallasjoner. En ROV kan ikke registreres i Norsk Ordinært Skipsregister og anses heller ikke som et fartøy i relasjon til fritaket i mval. § 6-9. Vi antar at den heller ikke omfattes av fritaket i paragrafens første ledd annet punktum som gjelder driftsutstyr som leveres sammen med fartøyene nevnt i første punktum, da dette fritaket er begrenset til fast driftsutstyr som leveres sammen med fartøyene.

Lektere Lektere på minst 15 meter regnes som fartøy etter § 6-9 første ledd bokstav a. (S 6. oktober 1969)

Enkelte lektere har påmontert betongblandeanlegg og lekteren brukes således både til forflytning av varer og som anleggsmaskin. Skattedirektoratet uttalte 23. september 1988 til et fylkesskattekontor at lektere til slik kombinert bruk faller utenfor fritaket, jf. imidlertid ovenfor vedrørende «Kombinert bruk».

Fabrikkskip Fabrikkskip som brukes ved foredling av fiskeprodukter på fiskefeltet omfattes av avgiftsfritaket for fiskefartøy. (F 16. juli 1971)

Flytekran Spørsmålet om en flytekran kan anses som et avgiftsfritt skip bestemt for berging/redning eller ikke, har i et par tilfeller vært vurdert konkret av avgiftsmyndighetene. (Se U 4/71 av 19. mars 1971 nr. 5 og U 12/71 av 17. november 1971 nr. 2)

Fyr- og merkevesenets fartøy Fyr- og merkevesenets fartøy ble ansett som avgiftsfrie fartøy bestemt for befordring av last. Det dreide seg om oljefartøy, merkefartøy, arbeidsfartøy og føringsfartøy, som alle fraktet betydelige mengder materiell. (F 1. mars 1972)

Sjøsprøytebåter Sjøsprøytebåter som er beregnet til brannslukking på land og sjø, kan ikke regnes som avgiftsfrie skip bestemt for redning og berging selv om de tidvis også blir brukt til Brannslukkingsbåter redning og berging av menneskeliv og materielle verdier. (U 3/75 av 27. mai 1975 nr. 1)

Finansdepartementet har i brev av 4. mai 1992 til en kommune ansett at et fartøy som i det vesentlige skal bekjempe branner i bebyggelse langs sjøen og ombord i andre fartøy, ikke faller inn under avgiftsfritaket.

I et annet brev til en kommune av 6. september 1996 har Finansdepartementet uttalt at et fartøy som er utstyrt med sikte på berging, sleping og redning vil være avgiftsfritt til tross for at det også er utstyrt med brannslukningsutstyr. Det ble bl.a. lagt vekt på at hovedformålet med fartøyet i dette tilfellet ikke antas å være brannslukking på land.

Losbåter Heller ikke losbåter kan anses som skip bestemt for redning eller berging. (U 4/70 av 25. november 1970 nr. 3)

Finansdepartementet har i brev av 6. februar 1995 til Fiskeridepartementet uttalt at heller ikke Kystdirektoratets losfartøy kan anses som fartøy bestemt for sleping, berging eller redning.

KMVA 3390 av 14. mai 1996

Klager anførte at dagens losbåter var typiske flerbruksfartøy som var utrustet for flere typer oppdrag enn tidligere. Nemnda opprettholdt tidligere praksis vedrørende losbåter. Jf. f.eks. Finansdepartementets uttalelse av 6. februar 1995 til Fiskeridepartementet.